KKO:2005:144

Veropetos
Rikokseen osallisuus Rikoksen tekijä
Tehokas katuminen

A ja hänen puolisonsa B olivat toimineet uskottuina miehinä A:n isän jälkeen toimitetussa perunkirjoituksessa. A ja B olivat jättäneet perukirjaan merkitsemättä tietämänsä, perittävälle hänen kuollessaan kuuluneet pankkitilillä olleet rahavarat. Tämän vuoksi perintövero koko jäämistöstä oli määrätty liian alhaiseksi. Koska A ja B olivat olennaisesti vaikuttaneet siihen, että varat jätettiin perukirjaan merkitsemättä, heidät tuomittiin veropetoksesta tekijöinä.

Kysymys myös tehokkaasta katumisesta veropetoksen yhteydessä.

RL 29 luku 1 §
RL 4 luku 2 § 1 mom (39/1889)

Asian käsittely alemmissa oikeuksissa

Rangaistusvaatimukset Porin käräjäoikeudessa

Syyttäjä vaati A:lle ja hänen puolisolleen B:lle rangaistusta ensiksikin ensisijaisesti tekijöinä veropetoksesta tai vaihtoehtoisesti avunannosta veropetokseen seuraavin perustein. A ja B olivat toimineet uskottuina miehinä 18.10.1998 kuolleen A:n isän C:n jälkeen 17.1.1999 toimitetussa perunkirjoituksessa, jossa pesän ilmoitti leski, A:n äiti D. A ja B olivat jättäneet perukirjaan merkitsemättä tietämänsä C:n ja D:n eräässä espanjalaisessa pankissa olevilla yhteisillä tileillä olleet 424 845 markan suuruiset rahavarat. Tämän vuoksi perintövero oli määrätty 19 500 markkaa liian alhaiseksi.

Toiseksi syyttäjä vaati A:lle ja B:lle rangaistusta veropetoksesta ja toissijaisesti B:lle avunannosta veropetokseen seuraavin perustein. A oli toiminut pesän ilmoittajana 18.7.1999 kuolleen äitinsä D:n jälkeen 16.10.1999 toimitetussa perunkirjoituksessa, jossa toisena uskottuna miehenä oli toiminut B. A oli jättänyt toimituksessa ilmoittamatta ja B perukirjaan merkitsemättä tietämänsä edellä mainitut rahavarat 424 845 markkaa, jotka D:n kuollessa olivat olleet A:n ja D:n yhteisillä espanjalaisilla pankkitileillä. A ja B olivat aiheuttaneet tai yrittäneet aiheuttaa perintöveron määräämisen 27 642 markkaa liian alhaiseksi.

Kolmanneksi syyttäjä vaati A:lle ja B:lle rangaistusta törkeästä kavalluksesta, koska he olivat D:n kuoltua yhdessä anastaneet hallussaan olleet mainitut D:n kuolinpesän varat 424 845 markkaa siten, että A oli 14.9.1999 lähettänyt espanjalaiseen pankkiin sinne 17.9.1999 saapuneen D:n allekirjoittaman määräyksen siirtää rahavarat A:n ja B:n yhteisille sittemmin 21.9.1999 avatuille pankkitileille. Lisäksi A ja B olivat salanneet varat D:n jälkeen toimitetussa perunkirjoituksessa. Toissijaisesti syyttäjä oli vaatinut B:lle rangaistusta avunannosta törkeään kavallukseen, koska hän oli edistääkseen A:n suorittamaa rahojen anastusta perunkirjoituksen uskottuna miehenä laatinut perukirjan, johon hän ei ollut merkinnyt tietämiään mainittuja espanjalaisilla tileillä olevia rahavaroja.

Kuolinpesän osakas E yhtyi syyttäjän rangaistusvaatimuksiin. Lääninverovirasto yhtyi veropetosta ja avunantoa veropetokseen koskeviin syytteisiin. Kuolinpesän pesänselvittäjä vaati, että A ja B velvoitetaan korvaamaan kuolinpesälle mainitut 424 845 markkaa, mikäli heidän syykseen luetaan kavallusrikokset.

Vastaajien vastaukset

A ja B kiistivät rangaistus- ja korvausvaatimukset, koska varat eivät kuuluneet C:n ja D:n kuolinpesiin. Vastauksessaan A ja B vetosivat erityisesti siihen, että C ja D olivat jo elinaikanaan lahjoittaneet varat heille. Tämä oli tehty siten, että he olivat suullisesti jo 1980-luvun lopulla ilmoittaneet lahjoituksesta. Lahjoitukset olivat sittemmin täyttyneet C:n osalta syyskuussa 1998 hänen laatimallaan ja allekirjoittamallaan varojen siirtomääräyksellä sekä D:n osalta maaliskuussa 1999 niin ikään hänen laatimallaan ja allekirjoittamallaan siirtomääräyksellä. Nämä siirtomääräykset olivat lahjanlupauslain 1 §:n 1 momentissa tarkoitettuja asiakirjoja. Kun asiakirjat oli annettu lahjansaajien haltuun, varat olivat C:tä ja D:tä sitovasti lakanneet olemasta heidän varojaan ja tulleet A:n ja B:n varoiksi. Varojen siirrot ensin C:n kuoleman jälkeen A:n ja D:n tileille ja sitten D:n kuoleman jälkeen A:n ja B:n tileille olivat jo C:n ja D:n elinaikana täytettyjen lahjoitusten täytäntöönpanoa.

Kun D eläessään 22.2.1999 oli espanjalaisessa pankissa määrännyt varat siirrettäväksi hänen ja A:n yhteisille tileille, tämä oli perustunut C:n ja D:n keskinäiseen hallintatestamenttiin. Näin ollen D oli eläessään täyttänyt lahjasta joka tapauksessa puolet.

Missään tapauksessa A ja B eivät olleet syyllistyneet D:n kuoleman jälkeen veropetokseen. Perintö- ja lahjavero eivät olleet jääneet liian alhaisiksi, koska A oli 10.2.2000 ennen D:n jälkeistä perintöverotuksen toimittamista tehnyt lahjaveroilmoituksen, jonka perusteella hänelle oli maksuunpantu lahjaveroa enemmän kuin väitetty määräämättä jäänyt perintövero oli ollut.

Käräjäoikeuden tuomio 27.11.2003

Käräjäoikeus lausui, etteivät C ja D olleet antaneet kyseisiä rahavaroja koskevaa sellaista lahjaa tai sitovaa lahjanlupausta, joka oli täyttynyt C:n ja D:n eläessä tai heidän kuollessaan. Asiassa ilmi tulleista olosuhteista ei ollut pääteltävissä, että C ja D olisivat tehneet A:lle ja B:lle sellaisen lahjanlupauksen, joka olisi tarkoitettu tulemaan yleisön tietoon.

C:n syyskuussa 1998 väitetyksi tekemästä varojen siirtomääräyksestä käräjäoikeus totesi ensiksikin, että keskusrikospoliisin rikostutkimuslaboratorion tutkimustulos tuki sitä, ettei asiakirja ollut C:n allekirjoittama. Muutoinkaan ei ollut uskottavaa, että C olisi itse laatinut asiakirjan, jonka A oli myöntänyt päivänneensä 1.3.1999 ja jonka mukaan C olisi määrännyt syyskuussa 1998 varojen siirtämisestä A:n ja D:n nimissä oleville tileille, kun tilit oli avattu vasta vuonna 1999. D:n maaliskuussa 1999 väitetyksi tekemän siirtoasiakirjan todistusarvoa alensi se, että se oli lähetetty espanjalaiseen pankkiin 14.9.1999 eli noin kaksi kuukautta D:n kuoleman jälkeen. Myös tämä asiakirja oli ristiriitainen, koska siinä puhuttiin rahojen siirtämisestä D:lle avatulle tilille, vaikka tili oli avattu vasta 21.9.1999.

Käräjäoikeus katsoi, että joka tapauksessa tilisiirtoasiakirjat olivat lähinnä vain pankille annettuja teknisiä määräyksiä varojen siirtämisestä tililtä toiselle eikä niistä ilmennyt lahjoittajien lahjoitustahto. Asiakirjoissa ei siis ollut kyse lahjanlupauslain 1 §:n 1 momentissa tarkoitetusta lahjanlupauksesta.

Näin ollen käräjäoikeus katsoi, että A ja B olivat tienneet, että 424 825 markkaa kuuluivat C:n kuolinpesään ja että ne tuli merkitä C:n perukirjaan. Samoin he olivat tienneet varojen kuulumisesta myös D:n kuolinpesään ja siten velvollisuudesta ilmoittaa ja merkitä varat D:n perukirjaan. D:n perukirja oli jätetty verotoimistoon 3.11.1999, jolloin teko oli edennyt yrityksen asteelle. Se täytti veropetoksen tunnusmerkistön. Tehokkaaksi katumiseksi ei käynyt A:n puutteelliset ja osittain vääriin tietoihin perustuvat lahjaveroilmoitukset, jotka oli annettu vasta, kun yksi kuolinpesän osakas oli esittänyt epäilyksensä varoista.

Kun C:n jälkeisessä perunkirjoituksessa D oli toiminut pesän ilmoittajana, käräjäoikeus luki uskottuina miehinä toimineiden A:n ja B:n syyksi avunannon veropetokseen. D:n kuoleman jälkeen tehdyn teon osalta käräjäoikeus luki pesän ilmoittajana toimineen A:n syyksi veropetoksen ja B:n syyksi avunannon veropetokseen.

Käräjäoikeus katsoi A:n syyllistyneen törkeään kavallukseen syytteessä kuvatulla tavalla ja B:n avunantoon törkeään kavallukseen toissijaisessa syytteessä kuvatulla tavalla.

Käräjäoikeus tuomitsi A:n avunannosta veropetokseen, veropetoksesta ja törkeästä kavalluksesta yhteiseen yhdeksän kuukauden ehdolliseen vankeusrangaistukseen sekä B:n kahdesta avunannosta veropetokseen ja avunannosta törkeään kavallukseen yhteiseen seitsemän kuukauden ehdolliseen vankeusrangaistukseen. Lisäksi käräjäoikeus tuomitsi B:n viralta pantavaksi käräjätuomarin virasta, koska B:n teot olivat vakavia ja osoittivat hänet sopimattomaksi toimimaan tuomarin virassa. Vielä A ja B velvoitettiin yhteisvastuullisesti korvaamaan ja palauttamaan kuolinpesälle anastetut varat.

Asian ovat ratkaisseet käräjätuomarit Annamaija Juusela ja Helena Perä-Takala sekä lautamiehet.

Turun hovioikeuden tuomio 24.6.2004

Syyttäjä ja tuomitut valittivat hovioikeuteen; verovirasto teki vastavalituksen. Syyttäjä ja verovirasto vaativat, että A ja B tuomitaan C:n jälkeen tehdyn teon osalta tekijöinä veropetoksesta ja B niin ikään tekijänä veropetoksesta D:n jälkeen tehdyn teon osalta. A ja B vaativat syytteiden hylkäämistä.

Hovioikeus katsoi pääkäsittelyn toimitettuaan näytetyksi, että C:n ja D:n tarkoitus jo 1980-luvun loppupuolella oli ollut lahjoittaa varoja A:lle ja B:lle. C ja D olivat kertoneet eläessään lahjoitustarkoituksestaan A:n sisarelle ja B:n äidille. Lahjoitustahdon olemassaolo oli näytetty viimeistään 22.2.1999, jolloin D, jolla C:n ja D:n välisen keskinäisen testamentin perusteella oli ollut oikeus yksin määrätä pesän varoista, oli avannut espanjalaisessa pankissa tilit omissa ja A:n nimissä. D:n maaliskuussa 1999 A:lle antama, D:n kuoleman jälkeen 14.9.1999 lähetetty ja 17.9.1999 espanjalaiseen pankkiin saapunut siirtoilmoitus tuki A:n ja B:n käsitystä siitä, että D tahtoi lahjoittaa varat nimenomaan heille.

Hovioikeus katsoi, että edellä mainituissa ja hovioikeuden tuomion perusteluista muutoin ilmenevissä olosuhteissa A:lla ja B:llä oli ollut perusteltua aihetta olla siinä käsityksessä, että he olivat saaneet C:n ja D:n pankkitileillä olleet varat lahjaksi. Tästä syystä A ja B olivat myös voineet olla perustellusti siinä käsityksessä, että kyseisiä rahavaroja ei ollut välttämätöntä ilmoittaa ja merkitä perukirjoihin.

Lisäksi hovioikeus lausui, että syytteissä kuvatut teot ovat rangaistavia ainoastaan tahallisesti tehtyinä. Teko on tahallaan tehty muun muassa silloin, kun tekijän mukaan on varsin todennäköistä, että rikoksen tunnusmerkistön mukaiset olosuhteet ovat olleet käsillä. Jos tekijän näkökulmasta oli yhtä uskottavaa tunnusmerkistön täyttyminen tai täyttymättä jääminen, tekoa ei voitu pitää tahallisena. Epätietoisessa tapauksessa rikosasia on ratkaistava syytetyn eduksi.

Edellä mainituilla ja hovioikeuden tuomiosta muuten ilmenevillä perusteilla hovioikeus hylkäsi syytteet.

Asian ovat ratkaisseet hovioikeuden jäsenet Simo Simola, Raimo Kyllästinen ja Kari Hirvonen.

Muutoksenhaku Korkeimmassa oikeudessa

Syyttäjälle, verovirastolle ja kuolinpesän osakas E:lle myönnettiin valituslupa. Valituksissa vaadittiin A:n ja B:n tuomitsemista rangaistuksiin tekijöinä veropetoksista sekä A:n tuomitsemista törkeästä kavalluksesta ja B:n avunannosta törkeään kavallukseen.

A ja B vastasivat valituksiin vaatien niiden hylkäämistä.

Korkeimmassa oikeudessa toimitettiin suullinen käsittely.

Korkeimman oikeuden ratkaisu

Käsittelyratkaisu

E on Korkeimmassa oikeudessa vaatinut, että A ja B velvoitetaan yhteisvastuullisesti korvaamaan tai palauttamaan kuolinpesille kavaltamansa 424 845 markkaa vastaavat 71 453,80 euroa korkoineen.

Kuolinpesään määrätyn pesänselvittäjän vaatimuksesta käräjäoikeus on tuominnut A:n ja B:n yhteisvastuullisesti korvaamaan kuolinpesille mainitut 71 453,80 euroa korkoineen. Hylätessään syytteet hovioikeus on vapauttanut A:n ja B:n tästä korvausvelvollisuudesta. Kuolinpesien edustajana pesänselvittäjä on tyytynyt hovioikeuden tuomioon.

Perintökaaren 19 luvun 13 §:n mukaan pesänselvittäjä kantaa ja vastaa kuolinpesää koskevissa asioissa. Kuolinpesät ovat edelleen pesänselvittäjän hallinnossa. Koska E:llä kuolinpesän osakkaana ei ole oikeutta käyttää kuolinpesän puhevaltaa pesälle vaadittavaa vahingonkorvausta tai varojen palauttamista koskevassa asiassa ja koska hovioikeuden tuomio on tältä osin tullut lainvoimaiseksi, E:n korvaus- tai palautusvaatimusta ei voida tutkia.

Pääasiaratkaisun perustelut

Ratkaistavana olevat kysymykset

1. Muutoksenhakemusten johdosta asiassa on Korkeimmassa oikeudessa kysymys siitä, onko A syyllistynyt tekijänä kahteen veropetokseen ja törkeään kavallukseen sekä onko B syyllistynyt tekijänä kahteen veropetokseen ja avunantoon törkeään kavallukseen.

2. Veropetosten osalta syytteessä on kysymys ensinnä siitä, että A ja B ovat toimiessaan 18.10.1998 kuolleen C:n perunkirjoituksen uskottuina miehinä jättäneet perukirjaan merkitsemättä espanjalaisessa pankissa C:n ja D:n yhteisillä tileillä olleet varat. Toiseksi on kysymys siitä, että 18.7.1999 kuolleen D:n jälkeen toimitetussa perunkirjoituksessa A:n toimiessa pesän ilmoittajana ja B:n uskottuna miehenä he ovat jättäneet perukirjaan merkitsemättä varat, jotka tuolloin olivat C:n ja D:n yhteisissä nimissä olleilla tileillä samassa pankissa. Kavalluksen osalta on puolestaan kysymys siitä, että A on D:n kuoltua siirtänyt viimeksimainituilla tileillä olleet varat hänen ja B:n yhteisille tileille.

3. A ja B ovat kiistäneet syytteen sillä perusteella, että C ja D olivat ennen kuolemaansa lahjoittaneet syytteessä tarkoitetut varat heille tai joka tapauksessa antaneet niitä koskevan sitovan lahjanlupauksen. Tämän vuoksi asiassa on ensin ratkaistava, ovatko varat tulleet A:n ja B:n väittämin tavoin lahjoitetuiksi heille tai onko niistä annettu sitova lahjanlupaus.

Ovatko varat tulleet lahjoitetuiksi tai koskiko niitä sitova lahjanlupaus

Oikeudelliset lähtökohdat

4. Lahjoituksen perusedellytys on, että luovuttajalla on tahto lahjoittaa määrätty omaisuus tietylle henkilölle. Vastaavasti tulevaa lahjoitusta koskevan lupauksen eli lahjanlupauksen perusedellytyksenä on lahjoitustahdon ilmaiseminen, toisin sanoen antajan tahdonilmaisu tehdä vastaisuudessa määrättyä omaisuutta koskeva lahjoitus tietylle henkilölle. Jotta lahjanlupaus olisi antajaansa sitova ennen lahjan täyttämistä, vaaditaan myös, että lahjanlupauslain 1 §:n 1 momentin mukaiset edellytykset ovat käsillä. Mainitun lainkohdan mukaan lahjanlupaus on antajaansa sitova vain, jos se on tehty lahjan saajalle annetussa asiakirjassa tai jos asianhaarat lupausta tehtäessä osoittavat, että lupaus oli tarkoitettu tulemaan yleisön tietoon. Jotta lahja olisi täytetty ja sellaisena antajan velkojiinkin nähden pätevä, vaaditaan lahjoitustahdon lisäksi, että lahjanlupauslain 2 – 4 §:ssä säädetyt lahjan täyttymisen edellytykset ovat käsillä.

5. C:n kuollessa syytteessä tarkoitetut varat eli yhteensä 424 845 markkaa vastaava määrä ovat olleet espanjalaisessa pankissa kuudella eri tilillä C:n ja D:n yhteisissä nimissä. A:lla on ollut käyttöoikeus tileihin.

C:n ja D:n kuolemaa edeltäneiden lahjoituspuheiden merkitys

6. Sen puolesta, että varat ovat tulleet lahjoitetuiksi A:lle, on vedottu hovioikeuden tuomiossa mainittuihin C:n ja D:n tämänsuuntaisiin puheisiin A:n sisarelle 1980-luvun loppupuolella ja B:n äidille vuonna 1996. Korkein oikeus toteaa, että näissä puheissa on ollut kysymys lähinnä lahjoitusaikomusten ilmaisemisesta tai mahdollisen lahjoituksen alustavasta suunnittelusta, jossa aikomusten kohteena olleita rahamääriä ja aiottujen toimien ajankohtia ei ole täsmennetty. Tämänkaltaiset puheet eivät ilmaise täsmällistä lahjoitustahtoa eivätkä C ja D ole niiden johdosta ennen C:n kuolemaa ryhtyneet mihinkään toimenpiteisiin.

7. C:n kuollessa sitä ennen mahdollisesti suunniteltu lahjoitus on siis ollut täyttämättä. Kuten lahjanlupauslain 1 §:n 1 momentista ilmenee, laissa asetetaan erityiset vaatimukset myös sille, että vielä täyttämättä oleva lahjanlupaus olisi antajaansa sitova. Vain nuo vaatimukset täyttävä lahjanlupaus on myös antajan kuolinpesää sitova, jolloin se on pesänselvityksessä asianmukaisessa järjestyksessä käsiteltävä ja täytettävä pesän velvoite. On selvää, etteivät sellaiset puheet, joihin asiassa on vedottu, ole lain mukaan sitovia lahjanlupauksia.

C:n nimissä pankille osoitetun asiakirjan merkitys

8. Varat on C:n kuoleman jälkeen siirretty A:n ja D:n nimiin avatuille tileille käyttäen C:n allekirjoittamaksi väitettyä asiakirjaa, jonka on muutoin laatinut A. Asiakirjan mukaan C ilmoittaa haluavansa lopettaa pankissa olevat tilinsä ja siirtää varat uusille tileille, jotka ovat A:n ja D:n nimissä. Asiakirjasta ei ilmene tilien lopettamisen syytä eikä varojen siirron perustetta. Näin ollen siitä ei ilmene myöskään C:n lahjoitustahtoa. Sitä paitsi asiakirja on päivätty C:n kuoleman jälkeen ja C:n allekirjoituksen aitous on riitautettu. Korkein oikeus toteaa, että vaikka kyseinen asiakirja, jonka sisältönä on tilinpitäjäpankille osoitettu toimeksianto, olisi C:n allekirjoittama, sitä ei voida pitää C:tä ja siten hänen kuolinpesäänsä sitovana lahjanlupauksena. Koska lahjoitustahtoa ei ilmene, myöskään pankin kyseisen toimeksiannon perusteella toteuttamien tilisiirtojen perusteella ei voida katsoa tileillä olleiden varojen tai osan niistä tulleen lahjoitetuiksi C:ltä A:lle.

D:llä testamentin nojalla olleen määräysvallan merkitys

9. Asiassa on vedottu myös siihen, että D:llä on puolisoiden 4.5.1972 tekemän keskinäisen testamentin nojalla ollut oikeus määrätä kyseisistä C:n ja D:n yhteisillä tileillä olleista varoista ja siirtää ne hänen ja A:n nimiin. Testamentin mukaan jälkeenjääneellä puolisolla on ollut oikeus hallita ja käyttää ensin kuolleen puolison koko omaisuutta ilman tilivelvollisuutta puolisoiden perillisille.

10. Asiassa ei ole väitettykään, että C:n kuoleman jälkeen 22.2.1999 tapahtunut varojen siirtäminen A:n ja D:n nimiin olisi perustunut siihen, että D olisi tuolloin lahjoittanut omia varojaan A:lle. Se seikka, että aiemmin C:n ja D:n nimissä olleet varat on 22.2.1999 siirretty A:n ja D:n nimiin, viittaakin nimenomaan siihen, että kysymys ei ole ollut järjestelystä, jolla D olisi tarkoittanut lahjoittaa A:lle oman osuutensa varoista, vaan järjestelystä, jolla C:n jäämistöön kuuluva osuus varoista on siirretty A:n nimiin. Korkein oikeus toteaa, että D:n perukirjan mukaan C:n kuoleman jälkeen D eli jakamattomassa pesässä, jossa siis ei ollut toimitettu ositusta eikä perinnönjakoa. Näin ollen D ei ole eläessään voinut testamenttiin nojautuen määrätä osaksikaan C:n varoista. Vaikka tilivarojen siirto A:n ja D:n nimiin olisikin tehty nojautuen D:lle testamentista johtuvaan oikeuteen, tämä tileihin kohdistunut määräystoimi ei sinänsä merkitse, että A:n voitaisiin katsoa tällöin saaneen lahjan varoista, joita ei miltään osin ole edes siirretty hänen yksinomaiseen määräysvaltaansa.

Tilanne C:n kuoltua

11. Asiassa ei voida katsoa, että C:n kuoltua A olisi saanut lahjaan perustuvan oikeuden edes osaan kyseisillä, hänen ja D:n yhteisiin nimiin merkityillä tileillä olleista varoista.

D:n nimissä pankille osoitetun asiakirjan merkitys

12. A:n ja D:n yhteisissä nimissä olleilla tileillä on ollut D:n kuollessa varoja 307 694 markkaa vastaava määrä. Varat on espanjalaisen pankin virkailijalle osoitetun kirjeen avulla siirretty D:n kuoleman jälkeen A:n ja B:n yhteisiin nimiin avatuille tileille. Kyseisen kirjeen on allekirjoittanut D mutta laatinut A. Kirjeessä D ilmoittaa haluavansa, että kaikki A:n ja D:n nimissä olevilla tileillä olevat varat siirretään uusille tileille, jotka on avattu A:n ja hänen aviomiehensä B:n nimiin. Korkein oikeus toteaa, että asiakirja on päiväämätön eikä sen laatimisen ajankohta ilmene muutoinkaan. Riidatonta on, että kirje on lähetetty pankkiin A:n toimesta D:n kuoleman jälkeen. Kirjeestä, joka on saapunut pankkiin 17.9.1999, ei ilmene varojen siirron perustetta eikä muutoinkaan D:n lahjoitustahtoa. Korkein oikeus toteaa, että vaikka kirje olisikin D:n eläessään allekirjoittama, kyseistä asiakirjaa, jonka sisältönä on tilinpitäjäpankille osoitettu toimeksianto, ei voida pitää D:tä ja siten hänen kuolinpesäänsä sitovana lahjanlupauksena. Koska lahjoitustahtoa ei ilmene, myöskään pankin kyseisen toimeksiannon perusteella toteuttamien tilisiirtojen perusteella ei voida katsoa tileillä olleiden varojen tai osan niistä tulleen lahjoitetuiksi D:ltä sen enempää A:lle kuin B:llekään.

Johtopäätös varojen lahjoittamista koskevan väitteen osalta

13. Näin ollen Korkein oikeus katsoo, että kysymyksessä olevat varat eivät ole tulleet lahjoitetuiksi A:lle tai B:lle eikä niitä myöskään ole koskenut C:tä tai D:tä ja näiden kuolinpesiä sitova lahjanlupaus.

Veropetos C:n jälkeen

14. Rikoslain 29 luvun 1 §:n mukaan veropetoksesta tuomitaan muun muassa se, joka salaamalla verotusta varten annetussa ilmoituksessa veron määräämiseen vaikuttavan seikan aiheuttaa tai yrittää aiheuttaa veron määräämättä jättämisen tai sen määräämisen liian alhaiseksi. Perintö- ja lahjaverolain 25 §:n 1 momentin (318/1994) mukaan perintöverotus toimitetaan perinnönjättäjän jäämistöstä laaditun perukirjan mukaan. Perintökaaren 20 luvun 4 §:n 1 momentin mukaan perukirjaan on merkittävä pesän varat ja velat sellaisina kuin ne olivat kuoleman sattuessa.

15. C:n kuollessa espanjalaisessa pankissa on ollut hänen ja D:n yhteisillä tileillä rahavaroja 424 845 markkaa vastaava määrä. Koska varojen jakautumisesta C:n ja D:n kesken ei ole muuta selvitetty, on tässä yhteydessä lähdettävä siitä, että varat ovat kuuluneet puoliksi kummallekin. Ne olisi tullut siten merkitä perukirjaan puoliksi kummankin varoiksi. Näin ei ole tehty, minkä vuoksi C:n jälkeen 4.6.1999 toimitetussa perintöverotuksessa jäämistön kokonaismäärän mukaan määrättävät perintöverot ovat jääneet 19 500 markkaa liian alhaisiksi. Mainittu menettely täyttää veropetoksen tunnusmerkistön. Kysymys on tämän jälkeen siitä, ovatko A ja B tekijänvastuussa tästä teosta.

16. Rikoslain 29 luvun 1 §:n mukaan veropetoksen tekijän asemaa ei ole rajoitettu tietyssä muodollisessa asemassa olevaan henkilöön, vaan tekijän asemaa arvioidaan henkilön tosiasiallisen toiminnan perusteella. C:n jälkeisessä perunkirjoituksessa pesän ilmoittajana on ollut D ja uskottuina miehinä ovat toimineet A ja B.

17. Perunkirjoituksella on useita tehtäviä. Se on paitsi perintöverotuksen myös tulevan pesänselvityksen ja joskus myös suoraan perinnönjaon peruste. Kuten esimerkiksi perintökaaren 3 luvun 3 §:n 2 momentin, 8 luvun 8 §:n 2 momentin ja 21 luvun säännökset osoittavat, perunkirjoituksen toimittamiseen on kytketty myös osakkaiden ja velkojien kannalta tärkeitä määräaikoja. Nämä perunkirjoituksen tehtävät osoittavat, että perunkirjoitus on tarkoitettu olemaan toimitus, johon osakkaat ja ulkopuoliset, kuten velkojat voivat luottaa.

18. Vaikka laki ei nimenomaisesti edellytä, että uskotut miehet olisivat esteettömiä esimerkiksi suhteessa kuolinpesän osakkaisiin, on oikeuskirjallisuudessa perunkirjoituksen tehtäviin nähden puollettu sitä, että uskottujen miesten tulisi yleensä olla kunkin toimituksen olosuhteet huomioon ottaen esteettömiä. Perintökaaren 20 luvun 6 §:n 3 momentin mukaan uskottujen miesten on kirjoitettava perukirjaan todistus siitä, että he ovat kaiken siihen oikein merkinneet ja pesän varat arvioineet parhaan ymmärryksensä mukaan. Tämä säännös ja perunkirjoituksen tehtävät osoittavat, että uskotuilla miehillä on tärkeä asema pyrittäessä perunkirjoituksen luotettavuuteen. Heidän asemansa on pesän ilmoittajaan nähden riippumattomampi ja itsenäisempi kuin esimerkiksi toimeksisaajan suhde toimeksiantajaan yleensä.

19. Varat ovat olleet C:n kuollessa C:n ja D:n yhteisillä tileillä. Edellä todetuin tavoin C:n ja D:n toimet varojen suhteen ennen heidän kuolemaansa eivät ole olleet sellaisia, että A:lla ja B:llä olisi niiden vuoksi ollut perusteita pitää varoja itselleen lahjoitettuina. Siinäkin tapauksessa, että varoja, toisin kuin nyt, olisi koskenut edes sitova lahjanlupaus, sellaiset varat olisi tullut merkitä perunkirjoituksessa kuolinpesän varoiksi ja lahjanlupaukset puolestaan perittävän veloiksi. Näin ollen A:lla ja B:llä, ottaen huomioon myös sen, että B on ollut tuomarin tehtävissä toimiva lakimies, ei ole ollut perusteita jättää varoja perukirjaan merkitsemättä. Suostuessaan toimimaan uskottuina miehinä A:n isän C:n jälkeisessä perunkirjoituksessa kuolinpesän osakas A ja aviomiehensä B, joka on myös laatinut perukirjan, ovat voineet varmistaa, ettei varojen omistusta koskeva kysymys ole tullut ulkopuolisten uskottujen miesten arvioitavaksi. Näillä perusteilla Korkein oikeus katsoo, että A ja B ovat uskottuina miehinä olennaisesti vaikuttaneet siihen, että kyseiset varat on jätetty merkitsemättä perukirjaan. A ja B ovat siten syyllistyneet veropetokseen tekijöinä.

Veropetos D:n jälkeen

20. D:n jälkeen Porissa 16.10.1999 toimitetussa perunkirjoituksessa pesän ilmoittajana on toiminut A ja tosiasiallisesti ainoana uskottuna miehenä B. Nimellisesti toisena uskottuna miehenä on toiminut A:n turkulainen työtoveri, joka ei ole ollut toimituksessa läsnä ja joka on perukirjan valmistuttua allekirjoittanut sen eräässä kahvilassa Turussa.

21. Syyttäjä on syytteessään lähtenyt siitä, että D:n perukirjaan oli jätetty merkitsemättä A:n ja D:n espanjalaisessa pankissa oleville yhteisille tileille siirretyt 424 845 markkaa vastaavat varat. D:n kuollessa näillä tileillä on kuitenkin ollut varoja vain 307 694 markkaa vastaava määrä eikä ole näytetty, että varoja olisi tuolloin ollut jäljellä enempää. D:n perukirjan mukaan D eli C:n jälkeen jakamattomassa kuolinpesässä. C:n ja D:n 4.5.1972 päivätyn keskinäisen testamentin perusteella D:llä oli hallinta- ja käyttöoikeus C:n varoihin. Näin ollen C:n varat eivät ole siirtyneet D:n varoiksi. Siten tässä yhteydessä on lähdettävä siitä, että D:n kuoltua puolet tileillä olleista varoista on tullut merkitä hänen jälkeensä laadittuun perukirjaan.

22. D:n jälkeen laadittuun perukirjaan on siten jätetty merkitsemättä sanotuilla tileillä olevia varoja 153 847 markkaa vastaava määrä. Perukirja on jätetty verotoimistoon 3.11.1999. Salaamalla perintöveron määräämiseen vaikuttavat seikat on siten yritetty aiheuttaa ainakin syytteessä mainitun 27 642 markan suuruisen perintöveron määräämättä jättämisen koko jäämistöstä. Näin ollen teko täyttää veropetoksen tunnusmerkistön. Asiaan ei vaikuta se, että lopullista perintöverotusta ei ole toimitettu perukirjan perusteella, koska rikoslain 29 luvun 1 §:n nojalla veropetoksen tunnusmerkistö täyttyy jo, kun teko on edennyt yrityksen asteelle.

23. Edellä esitetyin perustein A:lla ja B:llä ei ole ollut perusteita pitää D:n kuollessa kyseisillä tileillä olleita varoja itselleen lahjoitettuina. A:lla ei ole siten ollut perustetta jättää varoja ilmoittamatta eikä B:llä perustetta jättää niitä merkitsemättä perukirjaan. Valitsemalla toiseksi uskotuksi mieheksi A:n työtoverin, jonka asema on ollut vain muodollinen, A ja B ovat voineet varmistaa, ettei varojen omistusta koskeva kysymys ole tullut toimituksessa ulkopuolisten uskottujen miesten arvioitavaksi. Näin ollen sekä A pesän ilmoittajana että B uskottuna miehenä ovat olennaisesti vaikuttaneet siihen, että varat on jätetty perukirjaan merkitsemättä. Täten he ovat syyllistyneet tekijöinä veropetokseen.

Tehokas katuminen

24. A ja B ovat vaatineet, että heidän tekonsa joka tapauksessa jätetään rankaisematta, koska he ovat luopuneet sen täyttämisestä siten, että A on lähettänyt 8.2.2000 Porin verotoimistoon sinne 10.2.2000 saapuneen lahjaveroilmoituksen, jonka mukaan A oli saanut äidiltään 236 147 markan suuruisen lahjan. Lahjaveroilmoitus on saapunut verotoimistoon ennen kuin perukirjan tietoihin perustuva perintöverotus D:n jälkeen 6.3.2000 on toimitettu. Lahjaveroilmoituksen perusteella verotoimisto on oikaissut 4.5.2000 perintöverotusta siten, että A:n verotettavaan perintöosuuteen on lisätty lahjan arvona 223 990 markkaa. Samana päivänä 10.2.2000 hän on jättänyt verotoimistoon myös toisen lahjaveroilmoituksen, jonka mukaan hän oli saanut isältään C:ltä 223 990 markan suuruisen lahjan.

25. Teon aikana voimassa olleen niin sanottua yrityksestä luopumista ja tehokasta katumista koskevan rikoslain 4 luvun 2 §:n 1 momentin (39/1889) mukaan yritys jää rankaisematta, jos tekijä omasta tahdostaan, eikä ulkonaisten esteiden tähden, on luopunut rikoksen täyttämisestä tai ehkäissyt sen vaikutuksen, joka tekee rikoksen täytetyksi.

26. Toimittamalla C:n ja D:n jälkeen laaditut virheelliset perukirjat verotoimistoon A ja B ovat saattaneet päätökseen yrityksensä, jonka tarkoituksena on ollut perintöveron määrääminen C:n ja D:n jälkeen liian alhaiseksi. Yrityksestä luopuminen ei sen jälkeen enää ole voinut tulla kysymykseen.

27. Tehokas katuminen on sitä vastoin ollut mahdollista vielä tämän jälkeenkin. Se olisi edellyttänyt, että A ja B olisivat ilmoittaneet verovirastolle perukirjoissa olevat virheet ja oikaisseet ne niin, että perintövero C:n ja D:n jälkeen olisi voitu määrätä oikein. Näin he eivät ole menetelleet. A:n 10.2.2000 verovirastoon toimittamilla tosiseikkoja vastaamattomilla lahjaveroilmoituksilla ei ole tässä suhteessa merkitystä. Siten A:n ja B:n tekoja ei voida jättää rankaisematta rikoslain 4 luvun 2 §:n 1 momentin nojalla.

Törkeä kavallus ja avunanto siihen

28. Syytteen mukaan A on anastanut hallussaan olleita D:n kuolinpesän varoja 424 845 markan arvosta siirtämällä varat espanjalaisessa pankissa A:n ja D:n yhteisiltä tileiltä D:n kuoleman jälkeen A:n ja B:n yhteisille tileille. Edelleen syytteen mukaan varat olivat kuuluneet C:n kuolinpesään ja D on hallinnut niitä hallintaoikeustestamentin nojalla.

29. Korkein oikeus toteaa, että syytteessä on siis kysymys varoista, jotka on kohdassa 8 selvitetyin tavoin C:n kuoleman jälkeen siirretty A:n ja D:n yhteisille tileille ja jotka kohdassa 12 selvitetyin tavoin on D:n kuoleman jälkeen siirretty A:n ja B:n tileille. Näitä varoja on D:n kuollessa ollut tileillä jäljellä 307 694 markkaa vastaava määrä eikä ole näytetty, että A olisi siirtänyt varoja hänen ja B:n yhteisille tileille tätä määrää enemmän.

30. C:n jälkeensä jättämät varat ovat olleet D:n hallinnassa edellä kohdassa 9 mainitun testamentin nojalla. D:n jälkeen laaditun perukirjan mukaan A taas on hoitanut D:n kuolinpesän omaisuutta. Kun hän on lisäksi ollut mainittujen tilien haltija yhdessä D:n kanssa, tilien varat ovat olleet hänen hallussaan. A:lla ei kuitenkaan ole ollut oikeutta yksin ilman muiden kuolinpesien osakkaiden myötävaikutusta määrätä tilillä olleista rahavaroista, koska kumpikin kuolinpesä on sittemmin 4.2.2000 tapahtuneeseen pesänselvittäjän määräämiseen saakka ollut pesän osakkaiden yhteishallinnossa. Tästä huolimatta A on 14.9.1999 lähettänyt pankkiin edellä kohdassa 12 mainitun kirjeen, jonka perusteella varat on 25.11.1999 mennessä siirretty A:n ja B:n nimillä 21.9.1999 avatuille tileille samassa pankissa. Näin ollen A on anastanut hallussaan olleita C:n ja D:n kuolinpesien varoja 307 694 markkaa. Muut kuolinpesän osakkaat ovat asuneet ulkomailla eivätkä ole siten voineet valvoa etujaan pesän välittömässä hoidossa, vaan ovat joutuneet luottamaan A:han. Koska teon kohteena on ollut suuri määrä varoja ja koska tekoa A:n vastuullisen aseman vuoksi on myös kokonaisuudessaan pidettävä törkeänä, A on tuomittava törkeästä kavalluksesta.

31. Syytteen mukaan B on tuomittava avunannosta törkeään kavallukseen, koska hän on edistänyt A:n tekoa laatimalla 16.10.1999 perukirjan, johon ei ole merkitty mainittuja D:n rahavaroja, vaikka B on tiennyt niiden kuuluneen D:lle tämän kuolinhetkellä. Syyttäjän mukaan A ei olisi ilman B:n menettelyä voinut täyttää tekemäänsä törkeää kavallusta.

32. Teon aikana voimassa olleen rikoslain 5 luvun 3 §:n 1 momentin (39/1889) mukaan avunannosta tuomitaan se, joka toisen rikosta tehdessä tai sitä ennen tahallansa neuvolla, toimella tai kehotuksella on tekoa edistänyt. A on tehnyt kavalluksen edellä todetuin tavoin niin, että se on täyttynyt varojen tultua 25.11.1999 mennessä siirretyiksi hänen ja B:n yhteisille tileille.

33. Korkein oikeus toteaa, ettei avunannoksi katsottavan menettelyn tarvitse olla rikoksen seuraamuksen kannalta välttämätön, mutta sen täytyy edistää rikoksen toteutumisen todennäköisyyttä. Tässä tapauksessa perunkirjoitus on toimitettu 16.10.1999 eli ennen kuin puheena olevat varat ovat 25.11.1999 tulleet A:n ja B:n yhteisille tileille. Jos kuolinpesän muut osakkaat olisivat jo perunkirjoituksessa saaneet tietää, että D:lle kuului hänen kuolinhetkellään osuus espanjalaisen pankin tileillä olevista varoista, olisi se lisännyt vaaraa, että tuolloin vielä kesken ollut varojen siirto olisi voinut estyä. Näin ollen B:n laatima sellainen perukirja, jossa D:n osuus varoista salattiin, on edistänyt sitä, että A:n 14.9.1999 käynnistämä varojen siirtäminen hänen ja B:n 21.9.1999 avaamille yhteisille tileille on tullut pankin toimesta loppuun saatetuksi 25.11.1999. Jättämällä merkitsemättä perukirjaan D:n osuuden varoista B on edistänyt A:n rikoksen toteutumista.

Rangaistuksen määrääminen

34. Ottaen huomioon A:n törkeän kavalluksen kohteena olleen omaisuuden arvon, veropetoksilla tavoitellun yhteensä noin 48 000 markan hyödyn sekä teoista ilmenevän suunnitelmallisuuden Korkein oikeus pitää 10 kuukauden vankeusrangaistusta oikeudenmukaisena rangaistusseuraamuksena. Koska A:ta ei ole aikaisemmin tuomittu vankeusrangaistukseen, rangaistus määrätään ehdolliseksi.

35. Ottaen huomioon B:n tekojen osalta niiden suunnitelmallisuuden, perunkirjoituksen uskotun miehen luottamuksellisen aseman hyväksi käyttämisen sekä rikoksilla tavoitellun hyödyn Korkein oikeus pitää oikeudenmukaisena rangaistusseuraamuksena 8 kuukauden vankeusrangaistusta. Koska B:tä ei ole aikaisemmin tuomittu vankeusrangaistukseen, rangaistus määrätään ehdolliseksi.

Viraltapano

36. Syyttäjä on vaatinut, että käräjätuomarin virassa oleva B pannaan viralta. Rikoslain 2 luvun 10 §:n 2 momentin mukaan virkamies, joka tuomitaan vankeuteen kahta vuotta lyhyemmäksi ajaksi tahallisesta rikoksesta, voidaan tuomita viralta pantavaksi, jos rikos osoittaa hänet ilmeisen sopimattomaksi olemaan virkamiehenä.

37. B:n syyksi luetaan kaksi veropetosta ja avunanto törkeään kavallukseen, joista hänet tuomitaan 8 kuukauden vankeusrangaistukseen. B:n teot ovat tahallisia ja suunnitelmallisia taloudellisia rikoksia, joissa hän on käyttänyt hyväkseen luottamuksellista perunkirjoituksen uskotun miehen asemaansa. Teot osoittavat hänet ilmeisen sopimattomaksi toimimaan tuomarin virassa.

Tuomiolauselma

E:n vahingonkorvaus- ja varojen palautusvaatimus jätetään tutkimatta.

Hovioikeuden tuomio kumotaan.

Syyksi luetut rikokset ja rangaistusseuraamukset

A tuomitaan rikoslain 28 luvun 5 §:n 1 momentin ja 29 luvun 1 §:n nojalla kahdesta veropetoksesta (tekoajat 4.6. ja 3.11.1999) ja törkeästä kavalluksesta (tekoaika 21.9 – 25.11.1999) yhteiseen 10 kuukauden vankeusrangaistukseen. Rangaistus on ehdollinen. Koeaika on alkanut käräjäoikeuden tuomion antamisesta 27.11.2003 ja päättynyt hovioikeuden tuomion johdosta 24.6.2004 sekä alkaa uudelleen Korkeimman oikeuden tuomion antamisesta ja päättyy 31.3.2007.

B tuomitaan rikoslain 28 luvun 5 §:n 1 momentin, 29 luvun 1 §:n ja 5 luvun 3 §:n 1 momentin (39/1889) nojalla kahdesta veropetoksesta (tekoajat 4.6. ja 3.11.1999) ja avunannosta törkeään kavallukseen (tekoaika 16.10.1999) yhteiseen 8 kuukauden vankeusrangaistukseen. Rangaistus on ehdollinen. Koeaika on alkanut käräjäoikeuden tuomion antamisesta 27.11.2003 ja päättynyt hovioikeuden tuomion johdosta 24.6.2004 sekä alkaa uudelleen Korkeimman oikeuden tuomion antamisesta ja päättyy 31.3.2007.

B tuomitaan viralta pantavaksi.

Ehdollinen rangaistus voidaan määrätä täytäntöönpantavaksi, jos tuomittu tekee koeaikana rikoksen, josta hänet tuomitaan ehdottomaan vankeuteen ja josta syyte on nostettu vuoden kuluessa koeajan päättymisestä.

Asian ovat ratkaisseet oikeusneuvokset Kari Raulos, Liisa Mansikkamäki, Pertti Välimäki, Pauliine Koskelo ja Pasi Aarnio. Esittelijä Anu Mantila.