Korkein oikeus KKO:2013:2

Veropetos Törkeä veropetos Salakuljetus

A oli tuonut Suomeen nuuskaa myydäkseen sitä edelleen. A oli syyllistynyt veropetokseen, koska maahantuodusta nuuskasta oli suoritettava tupakka- ja arvonlisäveroa, vaikka sen maahantuonti kaupallisiin tarkoituksiin oli kielletty.

Kysymys myös siitä, oliko A lisäksi tuomittava salakuljetuksesta vai teon jälkeen voimaan tulleesta tupakkatuoterikkomuksesta. (Ään.)

RL 29 luku 1 §
RL 3 luku 2 §
RL 46 luku 4 §
RL 46 luku 5 §
TupakkaL 10 a §
TupakkaL 31 e §

Asian käsittely alemmissa oikeuksissa

Helsingin käräjäoikeuden tuomio 26.11.2009

Käräjäoikeus katsoi A:n ja B:n syyllistyneen salakuljetukseen ja törkeään veropetokseen.

Käräjäoikeus lausui, että EU:n jäsenvaltioissa nuuskan myynti on ollut kiellettyä vuodesta 1992 lähtien, ja Suomi on sitoutunut myynnin kieltävän direktiivin noudattamiseen liittyessään Euroopan unioniin vuonna 1995. Suomeen saa tuoda nuuskaa vain omaan käyttöön.

Käräjäoikeus katsoi selvitetyksi, että A oli salakuljettanut Suomen ja Ruotsin välillä kulkeneilta laivoilta ostamaansa nuuskaa Suomeen noin 25 000 rasiaa 1.1.2006 – 2.4.2008 välisenä aikana. A oli salakuljettanut nuuskaa osin B:n toimeksiannosta ja B oli myynyt itse Suomessa nuuskaa edelleen noin 12 000 rasiaa.

Tässä tapauksessa ei ole ollut kyse omaan käyttöön hankitusta nuuskasta. Kaupallinen tuonti on kiellettyä, ja kiellon rikkoja syyllistyy salakuljetukseen.

Veropetoksen osalta käräjäoikeus katsoi, että kun tavaraa tuodaan luvatta maahan, jäävät yleensä valmiste- ja arvonlisäverot suorittamatta. Tällöin tekijä syyllistyy pääsääntöisesti salakuljetuksen ohella veropetokseen.

Käräjäoikeus katsoi selvitetyksi, että A ja B olivat laiminlyöneet verotusta varten ilmoittaa nuuskan tuontimäärät veron määräämistä varten. Teko oli tehty suunnitelmallisesti ja pitkän ajanjakson kuluessa. Sillä oli tavoiteltu ja saatu huomattavaa taloudellista hyötyä. Tekoa oli myös kokonaisuutena arvioiden pidettävä törkeänä.

Käräjäoikeus tuomitsi A:n yhden vuoden ehdolliseen vankeusrangaistukseen ja korvaamaan tullihallitukselle vältettyinä veroina 90 000 euroa. Lisäksi A määrättiin menettämään valtiolle rikoksella saamansa hyöty siltä osin kuin sitä ei ole määrätty maksettavaksi vahingonkorvauksena eli 800 euroa.

Käräjäoikeus tuomitsi B:n yhdeksän kuukauden vankeusrangaistukseen, joka määrättiin ehdottomana aikaisemman rikollisuuden vuoksi, sekä korvaamaan tullihallitukselle yhteisvastuullisesti A:n kanssa vältetyistä veroista 41 000 euroa. Lisäksi B määrättiin menettämään rikoksella saamansa hyöty siltä osin kuin sitä ei ole määrätty maksettavaksi vahingonkorvauksena eli 3 000 euroa.

Asian ovat ratkaisseet käräjätuomari Marko Lepistö ja lautamiehet.

Helsingin hovioikeuden tuomio 11.11.2010

Syyttäjä, A ja B valittivat hovioikeuteen. Hovioikeus katsoi, ettei sillä ollut aihetta arvioida asiassa esitettyä näyttöä nuuskan määrän eikä A:n ja B:n menettelyn yksituumaisuuden osalta toisin kuin käräjäoikeus oli sen arvioinut.

Hovioikeus totesi, ettei tapauksessa ollut estettä tuomita sekä salakuljetuksesta että veropetoksesta, koska nuuskan maahantuontiin liittyvillä maahantuontirajoituksilla oli terveydellisiä tavoitteita, kun taas veropetosta koskevan säännöksen tarkoituksena oli suojata valtion oikeutta lainmukaisten verotulojen saamiseen.

Hovioikeus lausui, että velvollisuus antaa tietoja tullille ei normaalitapauksessa liity rikosasiaan tai selvityksen hankkimiseen mahdollisesta rikoksesta. Maahantuoja ei ollut rikoksesta epäillyn asemassa, eikä A:lla siten ollut oikeuttaa jättää ilmoittamatta maahantuomaansa nuuskaa tullille. Nuuskan maahantuonti oli sallittua, jos maahantuoja pystyi osoittamaan, että nuuskat tulevat hänen omaan käyttöönsä.

Hovioikeus lausui myös, että A:lle oli määrätty jälkiveroina valmisteverolain mukaiset verot maahantuodun nuuskan perusteella. A:lle ei ollut määrätty rangaistuksenluonteisena pidettävää veronkorotusta. Näin ollen hovioikeus katsoi, ettei sillä myöskään syyksilukemisen osalta ollut aihetta arvioida tapausta toisin kuin käräjäoikeus. Hovioikeus hyväksyi käräjäoikeuden ratkaisun myös rangaistuksen mittaamisen, vahingonkorvauksen ja menettämisseuraamuksen osalta.

Asian ovat ratkaisseet hovioikeuden jäsenet hovioikeudenlaamanni Iiro Kartano, hovioikeudenneuvos Merja Söderström ja hovioikeudenneuvos Pertti Mäkilaurila.

Muutoksenhaku Korkeimmassa oikeudessa

A:lle ja B:lle myönnettiin valituslupa.

A vaati, että syyte törkeästä veropetoksesta hylätään ja että hänet tältä osin vapautetaan tuomitusta rangaistuksesta ja vahingonkorvausvelvollisuudesta tullihallitukselle.

B vaati, että syyte törkeästä veropetoksesta ja tullihallituksen sen osalta esittämät vahingonkorvausvaatimukset hylätään. Lisäksi B vaati, että rangaistusta alennetaan ja vankeuden sijasta määrätään yhdyskuntapalvelua.

Syyttäjä antoi pyydetyn vastauksen ja vaati valitusten hylkäämistä.

Tullihallitus antoi siltä pyydetyn vastauksen ja vaati valitusten hylkäämistä.

Välitoimi

Korkein oikeus varasi asianosaisille tilaisuuden lausua siitä, mikä merkitys salakuljetusta koskevien rikossäännösten soveltamisen kannalta on 1.10.2010 voimaan tulleen tupakkalain 31 e §:n tupakkatuoterikkomusta koskevalla rangaistussäännöksellä.

Syyttäjä, tullihallitus, A ja B antoivat pyydetyt lausumat. Syyttäjä ja tullihallitus antoivat lisäksi lausumat vastapuolten lausumien johdosta. A ilmoitti puolestaan, ettei hänellä ole syyttäjän ja tullihallituksen lausumien johdosta lisättävää aikaisempiin lausumiinsa. B ei antanut lisälausumaa asiassa.

Korkeimman oikeuden ratkaisu

Perustelut

Kysymyksenasettelu ja sovellettava rikoslain säännös

1. A on tuonut Suomeen 1.1.2006 – 2.4.2008 matkatavaroissaan suussa käytettävää tupakkaa (nuuskaa) yhteensä noin 25 000 rasiaa. A on ostanut nuuskan Suomen ja Ruotsin välillä Ahvenanmaan kautta kulkeneilta laivoilta. Maahantuomaansa nuuskaa A on myynyt muun muassa B:lle yhteensä noin 12 000 rasiaa, joita B on myynyt edelleen. Nuuskan maahantuonnista ja edelleen myynnistä ei ole annettu veroilmoituksia.

2. Hovioikeus on katsonut A:n ja B:n syyllistyneen menettelyllään tekijäkumppaneina törkeään veropetokseen ja salakuljetukseen. A ja B ovat puolestaan väittäneet, ettei tällaisesta nuuskan maahantuonnista voitaisi määrätä lainkaan veroa eikä näin ollen heidän menettelynsä olisi veropetoksena rangaistava, koska nuuskan maahantuonti kaupallisiin tarkoituksiin oli tupakkalain säännösten nojalla kielletty. Korkeimmassa oikeudessa on ensinnäkin kysymys siitä, täyttääkö A:n ja B:n menettely veropetoksen tunnusmerkistön.

3. Rikoslain 29 luvun 1 §:n 3 kohdan mukaan veropetoksesta tuomitaan se, joka veron välttämistarkoituksessa laiminlyömällä verotusta varten säädetyn velvollisuuden, jolla on merkitystä veron määräämiselle, aiheuttaa tai yrittää aiheuttaa veron määräämättä jättämisen tai sen määräämisen liian alhaiseksi taikka veron aiheettoman palauttamisen. Asiassa on näin ollen arvioitava ensiksikin sitä, onko nuuskan maahantuonti ja sen myyminen sellaista toimintaa, josta voidaan määrätä maksettavaksi veroa. Toiseksi on arvioitava veropetoksen täyttymistä siltä osin kuin tunnusmerkistö edellyttää verotusmenettelyyn liittyvää veron määräämisen kannalta merkityksellisen ilmoitusvelvollisuuden laiminlyöntiä.

Nuuskan maahantuontia koskevat säädökset

4. Edellä 1 kohdassa kuvatun, syytteen mukaisen teon tekoaikana voimassa olleen tupakkalain 10 a §:n (487/1999) 1 momentin mukaan suussa käytettävää tupakkaa ei saanut elinkeinotoiminnassa maahantuoda, myydä tai muutoin luovuttaa. Kaupallista toimintaa koskeva suussa käytettävän tupakan eli nuuskan maahantuontikielto perustui Euroopan unionin tupakkadirektiiviin eli tupakkatuotteiden merkintöjä koskevien jäsenvaltioiden lakien, asetusten ja hallinnollisten määräysten lähentämisestä annettuun neuvoston direktiiviin (89/622/ETY), sellaisena kuin se oli muutettu 15.5.1992 annetulla neuvoston direktiivillä (92/41/ETY).

5. Tupakkadirektiivin 8 a artiklan (92/41/ETY) mukaan jäsenvaltioiden oli kiellettävä 2 artiklan 4 alakohdassa määritellyn, suussa käytettäväksi tarkoitetun tupakan markkinoille saattaminen. Suomen, Ruotsin ja Itävallan liityttyä Euroopan unioniin tupakkadirektiivin määräykset tulivat velvoittamaan myös Suomea. Sitä vastoin Ruotsille myönnettiin liittymissopimuksen nojalla poikkeus, jonka mukaan 8 a artiklan mukainen kielto ei koskenut Ruotsia muutoin kuin siltä osin, ettei tuotetta saanut saattaa markkinoille elintarviketta muistuttavassa muodossa. Syytteen mukaisena tekoaikana vastaava sääntely oli voimassa tupakkadirektiivin korvanneen tupakkatuotteiden valmistamista, esittämistapaa ja myyntiä koskevien jäsenvaltioiden lakien, asetusten ja hallinnollisten määräysten lähentämisestä 5.6.2001 annetun Euroopan parlamentin ja neuvoston direktiivin (2001/37/EY) 8 artiklan nojalla.

6. Selostettu sääntely tarkoittaa sitä, että Euroopan unionin jäsenvaltioiden välillä noudatettavaa tavaroiden vapaata liikkuvuutta on rajoitettu nuuskan osalta siten, että nuuskan kaupallinen maahantuonti on kielletty. Toisaalta kansallisen tupakkalain mukaan yksityishenkilö saa kuitenkin tuoda Ruotsista Suomeen määrätyn määrän nuuskaa omaan henkilökohtaiseen käyttöönsä.

Arvonlisäverotus

7. Arvonlisäverolain 1 §:n 1 momentin 2 kohdan mukaan arvonlisäveroa suoritetaan muun muassa Suomessa tapahtuvasta tavaran maahantuonnista. Suomen liittymistä Euroopan unioniin koskevan sopimuksen mukaan Ahvenanmaan maakunta on kuitenkin jätetty liikevaihtoveroja, valmisteveroja sekä muita välillisen verotuksen muotoja koskevan jäsenvaltioiden lainsäädännön yhdenmukaistamista koskevien säännösten soveltamisalan ulkopuolelle.

8. Ahvenanmaan maakuntaa koskevista poikkeuksista arvonlisävero- ja valmisteverolainsäädäntöön annetussa laissa (1266/1996; jäljempänä Ahvenanmaan erityisverolaki) onkin säädetty veroista sellaisten tavaroiden osalta, jotka tuodaan Ahvenanmaalta tai sen kautta kulkevien vesialusten mukana Suomen mantereelle. Lain 18 §:n nojalla tavaran maahantuonnista yhteisöön koskevia arvonlisäverolain säännöksiä sovelletaan muun muassa, kun tavara tuodaan Ahvenanmaan maakunnasta muualle Suomeen. Syytteen mukaisena tekoaikana voimassa olleen arvonlisäverolain 95 §:n 1 momentin (915/2001) mukaan yhteisön ulkopuolelta Suomeen saapuva matkustaja sai verotta tuoda henkilökohtaisia matkatavaroita enintään 175 euron arvosta. Lisäksi arvonlisäverolain 95 §:n 2 momentissa (763/1999) oli määrätty muun muassa savukkeille, pikkusikareille, sikareille sekä piippu- ja savuketupakalle tietyt määrälliset verovapautta koskevat rajoitukset.

9. Matkustajatuomisten arvonlisäverovapaus perustui kansainvälisessä matkustajaliikenteessä tapahtuvassa maahantuonnissa kannettaviin liikevaihto- ja valmisteveroihin liittyviä vapautuksia koskevien lakien, asetusten ja hallinnollisten määräysten yhdenmukaistamisesta 28.5.1969 annettuun direktiiviin (69/169/ETY). Sen 1 artiklan mukaan kolmansista maista saapuneiden matkustajien henkilökohtaisiin matkatavaroihin sisältyvistä tavaroista ei saanut kantaa liikevaihto- ja valmisteveroja, jos kyse oli muusta kuin kaupallisesta maahantuonnista ja jos tavaroiden kokonaisarvo oli enintään 175 ecua.

10. Syytteen mukaisena tekoaikana voimassa olleen arvonlisäverolain 87 §:n (1486/1994) mukaan veron suorittamisvelvollisuuden syntymisajankohdasta oli voimassa, mitä tullivelan syntymisajankohdasta säädettiin tuolloin voimassa olleen tullikoodeksin (Neuvoston asetus ETY N:o 2913/92 yhteisön tullikoodeksista 12.10.1992) 201 – 208 ja 212 – 216 artiklassa. Tullikoodeksin 212 artiklan mukaan tullivelka syntyi myös tuonti- tai vientikieltojen taikka tuonti- tai vientirajoitusten alaisen tavaran osalta näiden kieltojen tai rajoitusten luonteesta riippumatta. Poikkeuksiksi oli kuitenkin säädetty, että tullivelkaa ei syntynyt, kun yhteisön tullialueelle säännösten vastaisesti tuotiin väärennettyä rahaa taikka huumausaineita tai psykotrooppisia aineita, jotka eivät tulleet lääkinnälliseen tai tieteelliseen tarkoitukseen hyödynnettäviksi toimivaltaisten viranomaisten tarkasti valvomassa taloudellisessa toiminnassa. Vastaavanlainen sääntely on voimassa nykyisen, uudistetun tullikoodeksin 50 artiklassa (Euroopan parlamentin ja neuvoston asetus EY N:o 450/2008 yhteisön tullikoodeksista 23.4.2008).

11. Euroopan yhteisöjen tuomioistuin on lausunut Salumets-tuomiossa (C-455/98, 29.6.2000, kohta 19), että vakiintuneesta oikeuskäytännöstä ilmenevin tavoin yleisen eron tekeminen laillisten liiketoimien ja laittomien liiketoimien välillä on verotuksen neutraalisuuden periaatteen vastaista. Näin ollen tietyn toiminnan katsominen moitittavaksi ei sellaisenaan aiheuta poikkeusta verotukseen, vaan tällainen poikkeus tulee kyseeseen ainoastaan erityistilanteissa, joissa tiettyjen tavaroiden tai tiettyjen palvelujen erityispiirteiden vuoksi talouden laillisen sektorin ja laittoman sektorin välillä ei voi olla minkäänlaista kilpailua. Yhteisöjen tuomioistuimen oikeuskäytännössä tällaisina tavaroina on pidetty huumausaineita ja väärennettyä rahaa, joilla ei niiden luonteen ja erityispiirteiden vuoksi voida käydä laillista kauppaa ja joita siten ei voida saattaa vaihdannan piiriin.

12. Korkein oikeus toteaa, että nuuska ei kuulunut eikä kuulu niiden tullivelkaa koskevien poikkeusten piiriin, joita tarkoitettiin tullikoodeksin 212 artiklassa ja joista määrätään uudistetun tullikoodeksin 50 artiklassa. Nuuskan voidaan katsoa myös kilpailevan muiden tupakkatuotteiden kanssa samoista markkinoista. Kyse ei ole tuotteesta, joka ei kuuluisi vaihdannan piiriin. Näin ollen sillä seikalla, että tässä tapauksessa nuuska on tuotu maahan maahantuontia koskevien kieltojen vastaisesti, ei ole merkitystä, kun arvioidaan maahantuodusta nuuskasta suoritettavaa arvonlisäveroa. Siten maahantuontia koskevien kieltojen vastaisesti maahantuodusta nuuskasta voidaan periä normaalisti maksettava arvonlisävero. Vastaava kanta on omaksuttu myös Korkeimman hallinto-oikeuden ratkaisussa KHO 2012:123, jossa arvioitavana on ollut nuuskan valmisteverotus.

Valmisteverotus ja tupakkavero

13. Euroopan unionin jäsenvaltioiden valmisteverojärjestelmiä on harmonisoitu syytteen mukaisena tekoaikana voimassa olleen, 25.2.1992 annetun niin sanotun järjestelmädirektiivin (92/12/ETY) määräyksillä. Harmonisoinnin kohteena oli muun muassa se, miten yksityishenkilöiden maasta toiseen kuljettamia tavaroita kohdeltiin valmisteverotuksen kannalta ja mitkä tuotteet kuuluivat valmisteverojärjestelmän piiriin. Tällaisia tuotteita olivat direktiivin 3 artiklan mukaan muun muassa alkoholijuomat ja valmistettu tupakka. Direktiivin 9 artiklan mukaan valmistetulla tupakalla tarkoitettiin kyseisessä direktiivissä muun muassa savukkeita ja sikareita, joista perittävälle verolle oli määritelty vähimmäistaso. Sen sijaan nuuskan verokohtelusta ei direktiivissä ollut määräyksiä. Järjestelmädirektiivin 3 artiklan 3 kohdan mukaan jäsenvaltiot saivat kuitenkin edelleen ottaa käyttöön tai pitää voimassa muihinkin kuin direktiivin tarkoittamiin tuotteisiin kohdistuvia veroja, jos verot eivät aiheuttaneet rajojen ylitykseen liittyviä muodollisuuksia jäsenvaltioiden välisessä kaupassa. Asiallisesti vastaavia määräyksiä on nykyisin valmisteveroja koskevasta yleisestä järjestelmästä ja direktiivin 92/12/ETY kumoamisesta 16.12.2008 annetun direktiivin 2008/118/EY 1 ja 32 artikloissa. Unionin valmisteverojärjestelmästä ei siten johdu kieltoa, joka estäisi kansallista lainsäätäjää ulottamasta valmisteveroa harmonisoidun verotuksen ulkopuolelle jääviin tuotteisiin.

14. Koska nuuskaa ei saa Ruotsia lukuun ottamatta saattaa markkinoille Euroopan unionin alueella, nuuskalla ei käydä sellaista jäsenvaltioiden välistä kauppaa, jossa kysymys sisämarkkinoiden vaikeutumisesta olisi ajankohtainen. Kuten kohdassa 7 on todettu, Ahvenanmaa ei kuulu valmisteverojärjestelmien yhtenäistämistä koskevan sääntelyn piiriin, vaan Ahvenanmaata pidetään valmisteveron osalta unionin ulkopuolisena alueena. Tämä käy ilmi myös Ahvenanmaan erityisverolain 27 §:stä. Euroopan unionin säännökset eivät siten aseta estettä kantaa kansallista valmisteveroa Ahvenanmaan kautta kulkevasta aluksesta tuodusta nuuskasta.

15. Tupakkaveron määräämistä koskevasta verotusmenettelystä olivat syytteessä kuvatun teon aikana Suomessa voimassa valmisteverotuslain (1469/1994) säännökset. Lain 2 §:n nojalla lakia sovellettiin kannettaessa valmisteveroa muun muassa valmistetusta tupakasta. Valmisteverotuslain 16 §:n 10 kohdan nojalla verottomaksi oli säädetty muun muassa matkustajatuomisina yhteisön ulkopuolelta tuotavat tuotteet samoilla edellytyksillä ja samoin rajoituksin kuin näiden tuotteiden tullittomuudesta säädettiin. Lain 18 – 19 §:ssä oli lisäksi säädetty eräiden yksityishenkilön omaa käyttöä varten toisesta jäsenvaltiosta tai yhteisön ulkopuolelta verollisena hankittujen tuotteiden, kuten alkoholijuomien ja eräiden tupakkatuotteiden, verottomista määristä. Nuuskaa ei lain 18 – 19 §:ssä mainittu. Lain 24 §:n nojalla matkustajien mukanaan tuomat verotettavat tuotteet oli ilmoitettava ja niiden verotus toimitettava sen mukaan kuin tullihallitus määrää.

16. Valmisteverojen osalta Ahvenanmaan erityisverolain 29 §:n 2 kohdan nojalla aluksella matkustavalle matkatavarana mukaan otettaviksi myytävät tupakkatuotteet ja alkoholijuomat ovat verottomia enintään valmisteverotuslain mainittuihin määriin saakka silloin, kun kysymyksessä on vesialus, joka liikennöi ammattimaisesti muun muassa Suomen ja Ruotsin välillä siten, että kuljetukseen sisältyy pysähtyminen Ahvenanmaan maakunnassa.

17. Tupakkatuotteista kannettavan valmisteveron eli tupakkaveron perusteista ja määristä säädetään tupakkaverolaissa (1470/1994). Tupakkaveroa kannetaan erilaisista tupakkatuotteista kuten savukkeista ja sikareista sekä myös muusta tupakkaa sisältävästä tuotteesta. Tupakkaverolain 7 §:n 2 momentin (1203/1995) mukaan muulla tupakkaa sisältävällä tuotteella tarkoitetaan muun muassa tupakasta kokonaan tai osaksi valmistettua, muun muassa imeskeltäväksi tai pureskeltavaksi tarkoitettua tuotetta, joka ei ole sikari, pikkusikari, savuke, eikä piippu- tai savuketupakkaa eikä savukkeiksi käärittävää hienoksi leikattua tupakkaa.

18. Tupakkaverolain 7 §:n 2 momentti muutettiin edellä esitettynä tässä asiassa sovellettavaan muotoonsa lailla 1203/1995, joka tuli voimaan 1.1.1996. Siten muutos säädettiin sen jälkeen, kun nuuskan myyminen oli Suomessa kielletty. Muutosta koskevassa hallituksen esityksessä (HE 66/1995 vp s. 2 – 3) todettiin, että tupakkatuotteiden verotuksen ongelmana olivat laillisten ja laittomien verottamattomien tupakkatuotteiden maahantuonti. Nuuskan ja purutupakan maahantuonti ja myynti oli lisääntynyt, mihin oli ollut ilmeisesti syynä se, ettei näitä tuotteita ollut verotettu. Tupakkatuotteiden tasavertaisen verotuksen vuoksi ja myös kansanterveydellisistä syistä myös näiden muiden tupakkatuotteiden verottamista pidettiin perusteltuna.

19. Sen perusteella, mitä edellä on esitetty, Korkein oikeus katsoo, että nuuska on tupakkaverolain 7 §:n 2 momentissa tarkoitettu muu tupakkaa sisältävä tuote, josta on tarkoitettu kannettavaksi tupakkaveroa myös silloin, kun se on tuotu maahan laittomasti.

Korkeimman oikeuden kannanotto verojen suoritus- ja ilmoitusvelvollisuudesta veropetoksen tunnusmerkistön täyttymisen kannalta

20. Edellä mainittujen säännösten nojalla nuuskan maahantuonnin perusteella kannettavista arvonlisä- ja tupakkaveroista, niiden määristä ja niitä koskevasta ilmoitusvelvollisuudesta on säädetty verolainsäädännössä siten, että näiden verojen perimiselle on olemassa lailliset perusteet, kun otetaan huomioon sekä Suomen että Euroopan unionin säännökset. Nuuskan maahantuontia ei ole myöskään säädetty minkään erityissäännöksen nojalla verottomaksi, vaan verovapauden rajana ovat olleet ainoastaan yleiset matkatavaroiden verovapautta koskevat rahamääräiset rajoitukset.

21. Sinänsä nuuskalla ei voida käydä Suomessa laillista kauppaa eikä siten saattaa nuuskaa laillisesti Suomessa vaihdannan piiriin. Tällaisella maahantuontikiellolla ei kuitenkaan ole edellä kohdassa 12 todetuin tavoin merkitystä arvonlisäveron määräämisen kannalta. Kun edellä kohdissa 17 – 19 selostetuin tavoin nuuska säädettiin Suomessa kuuluvaksi kansallisen tupakkaveron piiriin, oli kysymyksessä tietoinen lainsäädännöllinen ratkaisu verovelvollisuuden ulottamisesta tuotteeseen, jonka maahantuonti kaupallisiin tarkoituksiin on kielletty.

22. Perusteena tällaiselle ratkaisulle ovat olleet ensiksikin tupakan terveyshaitat ja toiseksi se, että nuuska kilpailee muiden laillisesti markkinoilla olevien ja myös verotettujen tupakkatuotteiden kanssa. Kyseessä ei siten ole sellainen kohdassa 11 mainitussa Salumets -ratkaisussa tarkoitettu tuote, jonka osalta talouden laillisen sektorin ja laittoman sektorin välillä ei voi olla minkäänlaista kilpailua, ottaen huomioon sekin, että nuuskan käyttäminen ja maahantuonti omaan käyttöön on ollut joka tapauksessa sallittua. Nuuska poikkeaa siten väärennetystä rahasta ja huumausaineista, joiden osalta verovelvollisuutta tavaran maahantuonnista ei Euroopan unionin säännösten nojalla ole katsottu olevan. Edellä kohdassa 12 mainituin tavoin vastaava kanta on omaksuttu Korkeimman hallinto-oikeuden ratkaisussa KHO 2012:123.

23. Edellä kohdassa 15 mainituin tavoin asiaan sovellettavan valmisteverotuslain 24 §:n 2 momentin mukaan yksityishenkilöiden mukanaan tuomat verotettavat tuotteet oli ilmoitettava verotettavaksi ja niiden verotus oli toimitettava sen mukaan kuin tullihallitus määräsi. Kun henkilö tuo tupakkatuotteita maahan enemmän kuin lain mukaan saa verovapaasti tuoda, hän on velvollinen tekemään veroilmoituksen tällaisesta tuonnista tupakka- ja arvonlisäverojen määräämistä varten. Ilmoitusvelvollisuus ei riipu siitä, missä tarkoituksessa tuotteet on tuotu maahan. Korkein oikeus toteaa, ettei käsiteltävänä olevassa tapauksessa ilmoitusvelvollisuuden arvioinnin kannalta ole merkitystä sillä, että tuodun nuuskan määrä on noussut toistuvien tuontien takia niin suureksi, että se on tapahtunut kaupallisessa tarkoituksessa. Näillä perusteilla A ja B ovat olleet velvolliset ilmoittamaan A:n maahantuomat nuuskat verottamista varten. Selvää on, että tämän ilmoitusvelvollisuuden laiminlyönnillä on ollut rikoslain 29 luvun 1 §:n 3 kohdassa tarkoitettua merkitystä veron määräämisen kannalta.

24. Korkein oikeus toteaa, että veroilmoituksiin liittyvä velvollisuus antaa veron määräämiseksi tarvittavia tietoja ei itsessään loukkaa oikeutta olla myötävaikuttamatta oman syyllisyytensä selvittämiseen (itsekriminointisuoja). Kun A:ta ja B:tä vastaan ei ilmoitusvelvollisuuden aikana ole myöskään ollut vireillä nuuskan maahantuontia koskevaa rikostutkintaa, nuuskan maahantuontia koskevan veroilmoitusvelvollisuuden täyttäminen ei ole merkinnyt sitä, että A ja B olisivat joutuneet rikosasiassa myötävaikuttamaan oman syyllisyytensä selvittämiseen.

25. Korkein oikeus katsoo, että jättäessään ilmoittamatta menettelystään tulliviranomaisille A ja B ovat laiminlyöneet verotusta varten säädetyn velvollisuuden rikoslain 29 luvun 1 §:n 3 kohdassa tarkoitetulla tavalla.

Veropetoksen tahallisuuden arviointi

26. A ja B ovat tuoneet maahan ja myyneet edelleen Suomessa suuria määriä nuuskaa. Heidän toimintansa kannattavuus on perustunut juuri siihen, ettei myytävästä tupakkatuotteesta ole maksettu lainkaan veroja. He ovat itse päättäneet, ettei nuuskan maahantuontia ja sen jälleenmyyntiä Suomessa ilmoiteta asianmukaisesti viranomaisille mahdollisten tupakka- ja arvonlisäverojen määräämistä varten. Näin ollen menettely on tapahtunut rikoslain 29 luvun 1 §:n 3 kohdassa tarkoitetuin tavoin veron välttämistarkoituksessa.

Salakuljetuksen arviointi

27. A:n ja B:n syyksi on hovioikeudessa luettu edellä kohdassa 2 todetuin tavoin veropetoksen ohella salakuljetus. Rikoksen tekoajan jälkeen 1.10.2010 voimaantulleella tupakkalain 31 e §:n muutoksella (698/2010) nuuskan maahantuonti on säädetty rangaistavaksi tupakkatuoterikkomuksena, joka on lievemmin rangaistava kuin salakuljetus. Korkeimmassa oikeudessa on tältä osin kysymys siitä, onko A:n ja B:n tekoon sovellettava salakuljetusta koskevaa rikoslain 46 luvun 4 §:n 1 momenttia vai tupakkatuoterikkomusta koskevaa tupakkalain 31 e §:ää.

28. Rikoslain 46 luvun 4 §:n 1 momentin nojalla salakuljetuksesta tuomitaan sakkoon tai vankeuteen enintään kahdeksi vuodeksi muun muassa se, joka ilman asianmukaista lupaa taikka muuten tuontia tai vientiä koskevien säännösten tai määräysten vastaisesti tuo tai yrittää tuoda maahan tavaraa, jonka tuonti on kielletty.

29. Syytteen mukaisen teon aikana voimassa olleen tupakkalain 10 a §:n (487/1999) 1 momentin mukaan suussa käytettävää tupakkaa (nuuskaa) ei saanut elinkeinotoiminnassa maahantuoda, myydä tai muutoin luovuttaa. Tupakkalain silloisen rangaistussäännöksen 31 §:n 3 momentin (498/2002) nojalla se, joka 10 a §:n vastaisesti elinkeinotoiminnassa myi tai muuten luovutti nuuskaa, tuomittiin tupakkalain vastaisen tuotteen myymisestä sakkoon. Rangaistussäännös ei tuolloin koskenut lainkaan nuuskan maahantuontia. Nuuskan maahantuonti oli siis kielletty tupakkalain 10 a §:n 1 momentissa, mutta kiellon vastaista menettelyä ei ollut kriminalisoitu tupakkalaissa vaan rikoslain 46 luvussa.

30. Nuuskan maahantuontikieltoa koskevaa tupakkalain 10 a §:n 1 momenttia muutettiin 1.10.2010 voimaan tulleella lailla 698/2010 siten, että aikaisempi maahantuontia elinkeinotoiminnassa koskenut kielto laajennettiin koskemaan kaikkea maahantuontia. Pykälän 1 momentin mukaan yksityishenkilö saa kuitenkin omaa henkilökohtaista käyttöään varten tuoda maahan nuuskaa matkatavarana mukanaan enintään 30 rasiaa edellyttäen, että rasia sisältää enintään 50 grammaa mainittua tupakkaa. Samassa yhteydessä muutetun tupakkalain 31 e §:n 1 momentin nojalla muun muassa se, joka tuo maahan nuuskaa 10 a §:n 1 momentin vastaisesti, on tuomittava, jollei teosta muualla laissa säädetä ankarampaa rangaistusta, tupakkatuoterikkomuksesta sakkoon.

31. Rikoslain ajallista soveltumista koskevan rikoslain 3 luvun 2 §:n 1 momentin mukaan rikokseen sovelletaan sitä lakia, joka oli voimassa, kun rikos tehtiin. Edellä mainitusta pääsäännöstä on kuitenkin niin sanottua lievemmän lain periaatetta koskeva poikkeus pykälän 2 momentissa. Jos tuomitsemishetkellä on voimassa toinen laki kuin rikosta tehtäessä, sovelletaan mainitun 2 momentin mukaan uutta lakia, mikäli sen soveltaminen johtaa lievempään lopputulokseen. Vastaavan periaatteen on nyttemmin katsottu tulkinnallisesti sisältyvän myös Euroopan ihmisoikeussopimuksen 7 artiklan vaatimuksiin (Euroopan ihmisoikeustuomioistuimen tuomio Scoppola v. Italia No. 2, suuri jaosto 17.9.2009, kohta 109).

32. Rikoslain 3 luvun 2 §:n 4 momentin mukaan lievemmän lain periaatetta ei kuitenkaan sovelleta niissä tilanteissa, joissa lakiin sisältyvä rikossäännös saa täsmällisen sisältönsä muualta laista tai sen nojalla annetuista säännöksistä tai määräyksistä. Tällöin teon rangaistavuus arvioidaan tekohetkellä voimassa olleiden säännösten tai määräysten perusteella, jollei laissa ole toisin säädetty tai jollei uusi sääntely osoita suhtautumisen teon rangaistavuuteen muuttuneen.

33. Arvioitaessa tupakkatuoterikkomusta koskevan säännöksen merkitystä A:n ja B:n syyksi tältä osin luetun teon kannalta on ensiksi tarkasteltava sitä, onko kysymyksessä rikoslain 3 luvun 2 §:n 4 momentissa tarkoitettu tilanne. Kyseinen säännös liittyy avoimiin rangaistussäännöksiin, joissa ei ole itsenäistä rikoksen tunnusmerkistöä vaan joissa määrätään rangaistus muualla laissa tai alemmanasteisessa säädöksessä asetetun niin sanotun käyttäytymisvelvoitteen vastaisesta menettelystä. Korkein oikeus toteaa, että rikoslain 3 luvun 2 §:n 4 momentti tulee sovellettavaksi silloin, kun tällaista käyttäytymisvelvoitetta koskevaa säännöstä muutetaan rikoksen tekoajan jälkeen. Jos sitä vastoin kysymys on itse rangaistussäännöksen muuttamisesta, sovelletaan pykälän 2 momentin mukaista lievemmän lain periaatetta silloinkin, kun rangaistussäännös on lainsäädäntöteknisesti kirjoitettu avoimeksi. Tupakkalain 1.10.2010 voimaan tulleessa lainmuutoksessa on kysymys lain 31 e §:n 1 momentin rangaistussäännöksen muuttamisesta siten, että tupakkatuoterikkomuksen soveltamisalaa on laajennettu koskemaan uusia tekoja. Korkein oikeus katsookin, ettei rikoslain 3 luvun 2 §:n 4 momentin säännös muodosta estettä soveltaa lievemmän lain periaatteen mukaisesti tupakkalain 31 e §:n 1 momentin säännöstä myös ennen sen voimaantuloa tehtyihin tekoihin.

34. Kuten kohdassa 30 on selostettu, tupakkatuoterikkomuksen seuraamuksena voi olla vain sakkorangaistus. Tupakkalain 31 e §:n 1 momentin mukaan nuuskan kiellettyä maahantuontia ei kuitenkaan arvioida tupakkatuoterikkomuksena, jos teosta on muualla laissa säädetty ankarampi rangaistus. Tällaiset toissijaisuussäännökset eivät ole rangaistussäännöksissä harvinaisia. Esimerkiksi kielletyn lääkeaineen maahantuontia ei arvioida rikoslain 44 luvun 5 §:n 1 momentin 1 kohdassa tarkoitettuna lääkerikoksena, vaan tuohon lainkohtaan sisältyvän toissijaisuussäännöksen johdosta salakuljetusrikoksena, jonka rangaistusasteikko on ankarampi (KKO 2011:89).

35. Tupakkatuoterikkomuksen ja sitä ankarammin rangaistavan salakuljetusrikoksen välinen suhde on kuitenkin ongelmallinen. Tupakkalain 10 a §:n 1 momentin vastainen nuuskan maahantuonti näyttäisi aina täyttävän sekä erityisesti nuuskan maahantuontia koskevan tupakkatuoterikkomuksen että rikoslain avoimeen rangaistussäännökseen perustuvan salakuljetusrikoksen tunnusmerkistön. Tupakkalain 31 e §:n 1 momentti ja siinä viitattu 10 a §:n 1 momentti eivät sisällä sellaisia tunnusmerkistötekijöitä tai arviointiperusteita, joiden johdosta tupakkatuoterikkomus voitaisiin erottaa rikoslain 46 luvun 4 §:n 1 momentissa tarkoitetusta salakuljetuksesta. Myöskään tupakkalain 31 e §:n 1 momentin muuttamista koskevan lain 698/2010 säätämiseen johtaneissa esitöissä (HE 180/2009 vp) ei ole eritelty tai arvioitu tunnusmerkistöltään päällekkäisten rangaistussäännösten soveltamista eri tilanteissa. Näiden rangaistussäännösten soveltamisalan arviointiin vaikuttaa myös salakuljetusrikoksen lievempi tekomuoto. Jos salakuljetus tavaran arvon, määrän tai muiden rikokseen liittyvien seikkojen johdosta kokonaisuutena arvostellen on vähäinen, rikoksentekijä tuomitaan rikoslain 46 luvun 5 §:n nojalla lievästä salakuljetuksesta sakkoon. Koska rangaistusasteikko lievässä salakuljetuksessa ei ole ankarampi kuin tupakkatuoterikkomuksessa, nuuskan maahantuoja voidaan mainitun kaltaisissa olosuhteissa tuomita tupakkatuoterikkomuksesta.

36. Korkein oikeus katsoo, että rikoksentekijän oikeusturvan sekä lainkäytön ennakoitavuuden ja yhtenäisyyden kannalta nuuskan laittomaan maahantuontiin sovellettavan rangaistussäännöksen valinta edellisessä kohdassa selostettujen lainkohtien pohjalta on lainsäädännössä jätetty liian avoimeksi. Tupakkalain viimeaikaisen muuttamisen selkeänä tavoitteena on kuitenkin ollut tupakan ja etenkin nuuskan saatavuuden rajoittaminen. Tähän tavoitteeseen on pyritty aikaisempaa laajemmilla kielloilla ja myös kattavilla rangaistussäännöksillä. Muut tupakkatuoterikkomuksena nykyisin rangaistavat teot liittyvät omaan käyttöön tapahtuvassa tupakkatuotteiden maahantuonnissa tapahtuvaan määrällisten rajoitusten ylittämiseen (7 b §) tai niiden tuontiin alle 18-vuotiaana (11 §). Myös nuuskan maahantuonnin osalta tupakkatuoterikkomuksen tyypillisenä soveltamistilanteena tulisi siis kyseeseen sellainen tuonti omaa käyttöä varten, joka ylittää säädetyt määrälliset rajat. Toissijaisen rangaistussäännöksen avulla on voitu turvata se, ettei nuuskan maahantuontia koskeva erityinen rangaistussäännös johda aikaisempaa lievempään rangaistustasoon, vaan että kaupallista nuuskan maahantuontia edelleenkin arvioidaan salakuljetusrikoksena.

37. Korkein oikeus päätyy katsomaan, ettei tupakkatuoterikkomuksen ja salakuljetusrikoksen tunnusmerkistöjen soveltaminen ole lainsäädännön nojalla kuitenkaan jäänyt oikeudellisesti niin epäselväksi, ettei toissijaisuussäännöstä voitaisi lainkaan noudattaa. Vaikka säännösten kirjoitustapaa voidaan arvostella hyvälle lainsäädännölle asetettavien laadullisten vaatimusten kannalta, sovellettavan rangaistussäännöksen valinta on edellä mainituin perustein kuitenkin tehtävissä asiayhteyteen ja sääntelyn tarkoitukseen nojautuvan tulkinnan avulla. Salakuljetusta koskevan säännöksen soveltamista sellaiseen nuuskan laittomaan maahantuontiin, josta nyt on kysymys, ei tupakkalakiin tehdyistä muutoksista huolimatta voida pitää ennalta-arvaamattomana (esim. Huhtamäki v. Suomi, tuomio 6.3.2012, kohta 51).

38. Edellä esitetyillä perusteilla A:n ja B:n laajamittaista ja ammattimaista nuuskan maahantuontia tulee tupakkalain 31 e §:n 1 momentin toissijaisuussäännöksen nojalla arvioida rikoslain 46 luvun 4 §:n 1 momentissa tarkoitettuna salakuljetuksena.

Johtopäätös syyksilukemisesta, rangaistuksen mittaaminen ja vahingonkorvaus

39. Edellä esitettyyn nähden Korkein oikeus katsoo, että A ja B ovat syyllistyneet sekä törkeään veropetokseen että salakuljetukseen.

40. Asiassa ei ole ilmennyt perusteita arvioida A:lle ja B:lle tuomittuja rangaistuksia ja vahingonkorvausvelvollisuutta toisin kuin hovioikeus on tehnyt.

Tuomiolauselma

Hovioikeuden tuomion lopputulosta ei muuteta.

Asian ovat ratkaisseet presidentti Pauliine Koskelo sekä oikeusneuvokset Pertti Välimäki (eri mieltä), Timo Esko, Soile Poutiainen ja Marjut Jokela. Esittelijä Kaarlo Hakamies (mietintö).

Esittelijän mietintö ja eri mieltä olevan jäsenen lausunto

Esittelijäneuvos Hakamies: Esittelijän mietintö oli kohtien 1 – 32 ja 40 sekä lopputuloksen osalta Korkeimman oikeuden ratkaisun mukainen. Kohtien 33 – 39 osalta Korkein oikeus lausunee seuraavan:

Korkein oikeus katsonee, että edellä kohdista 29 – 30 ilmenevin tavoin nuuskan maahantuontia koskevat tupakkalain rangaistussäännökset ovat tekoaikana saaneet ja saavat edelleen täsmällisen sisältönsä kulloinkin voimassa olevista tupakkalain säännöksistä. Nämä rangaistussäännökset ovat siten suoraan liitännäisiä eri aikoina voimassa oleviin muun muassa nuuskan maahantuontia ja myyntiä koskeviin lain tarkempiin määräyksiin. Tällaisiin rangaistussäännöksiin sovelletaan rikoslain 3 luvun 2 §:n 4 momenttia, jonka mukaan teon rangaistavuus arvioidaan tekohetkellä voimassa olleiden säännösten tai määräysten perusteella, jollei laissa ole toisin säädetty tai jollei uusi sääntely osoita suhtautumisen teon rangaistavuuteen muuttuneen.

Laissa ei ole säädetty, että tupakkatuoterikkomusta koskevaa nykyisen tupakkalain 31 e §:n rangaistussäännöstä sovellettaisiin ennen sen voimaan tuloa tehtyihin tekoihin. Enintään sakkorangaistukseen johtava tupakkatuoterikkomusta koskeva uusi rangaistussäännös on korvannut enimmäisrangaistukseltaan samantasoisen vanhan rangaistussäännöksen. Tupakkalain nuuskan maahantuontia koskevat materiaaliset säännökset ovat kuitenkin nykyisin tiukemmat. Näin ollen Korkein oikeus katsonee, ettei uusi sääntely muutoinkaan osoita suhtautumisen teon rangaistavuuteen muuttuneen lievemmäksi.

A:n ja B:n menettely, jossa on ollut kyse pitkäaikaisesta ja varsin laajamittaisesta nuuskan laittomasta maahantuonnista ja jälleenmyynnistä Suomessa, täyttää tupakkalain rangaistussäännöksiä ankarammin rangaistun, syytteessä kuvattuna aikana ja sen jälkeen muuttumattomana pysyneen salakuljetusrikoksen tunnusmerkistön. Uudessa tupakkatuoterikkomusta koskevassa rangaistussäännöksessä on erityinen toissijaisuuslauseke, jonka mukaan säännöstä ei sovelleta, jos teosta on muualla laissa säädetty ankarampi rangaistus. Tälläkään perusteella menettelyä ei voida pitää tupakkatuoterikkomuksena. Näin ollen Korkein oikeus katsonee, että A:n ja B:n syyksi luetaan hovioikeuden tavoin veropetoksen ohella myös salakuljetus.

Oikeusneuvos Välimäki: Erimielisyyteni koskee sitä, onko A:n ja B:n tekoon sovellettava salakuljetusta vai tupakkatuoterikkomusta koskevaa rangaistussäännöstä.

Tupakkatuoterikkomuksen ja salakuljetuksen olennaiset tunnusmerkistötekijät ovat samat, koska kumpikin koskee tavaran kiellettyä maahantuontia. Kun tupakkatuoterikkomus koskee kaikenlaista nuuskan kiellettyä maahantuontia, se on rikoslain 46 luvun 4 §:ssä tarkoitettuun salakuljetukseen nähden määrättyä tavaraa koskeva erityissäännös.

Nuuskan laitonta maahantuontia koskeva tupakkatuoterikkomus on rikoslain 3 luvun 2 §:n 1 momentissa tarkoitettu uusi laki, jonka soveltaminen johtaa tässä tapauksessa A:n ja B:n teko huomioon ottaen lievempään lopputulokseen kuin salakuljetussäännöksen soveltaminen, koska sen nojalla voidaan tuomita vain sakkoon, kun taas salakuljetusta koskevan rikoslain 46 luvun 4 §:n 1 momentin nojalla voidaan tuomita sakon lisäksi myös vankeuteen enintään kahdeksi vuodeksi. Tupakkatuoterikkomukseen sisältyvä ristiriitaisen toissijaisuussäännöksen ”jollei teosta muualla laissa ole säädetty ankarampaa rangaistusta” soveltaminen johtaisi tässä tapauksessa rikoslain keskeiseksi periaatteeksi ymmärretyn lievemmän lain periaatteen vesittymiseen.

Koska nuuskan kielletyn maahantuonnin säätäminen lailla 698/2010 rangaistavaksi tupakkalain 31 e §:n 1 momentin mukaisena tupakkatuoterikkomuksena merkitsi kokonaan uuden rangaistussäännöksen säätämistä, kysymys ei ole myöskään rikoslain 3 luvun 2 §:n 4 momentissa tarkoitetusta niin sanottu blankorangaistussäännöstä koskevasta tapauksesta.

Näillä perusteilla katson A:n ja B:n syyllistyneen törkeän veropetoksen lisäksi tupakkatuoterikkomukseen eikä salakuljetukseen.

Äänestyksen lopputulos huomioon ottaen velvollisena lausumaan rangaistuksesta ilmoitan olevani samalla kannalla kuin enemmistö.