Korkein oikeus KKO:2004:46

Verorikkomus

Syyte verorikkomuksesta kiistettiin väittein, että verojen maksamatta jättäminen oli johtunut maksukyvyttömyydestä. Kysymys siitä, mitä maksukyvyttömyys merkitsee rikoslain 29 luvun 4 §:n tunnusmerkistössä. (Ään.) Ks. KKO:1994:67, KKO:1995:137, KKO:1996:35, vrt. KKO:1998:110

RL 29 luku 4 § 1 mom

ASIAN KÄSITTELY ALEMMISSA OIKEUKSISSA

Virallisen syyttäjän syyte Helsingin käräjäoikeudessa

Virallinen syyttäjä kertoi A:ta ja B:tä vastaan nostamassaan syytteessä, että A ja B olivat 10.2.1996 – 15.5.1997 yhdessä ja yksissä tuumin hankkiakseen itselleen tai toiselle taloudellista hyötyä jättäneet muun syyn kuin maksukyvyttömyyden vuoksi 10.2.1996 – 10.2.1997 suorittamatta X Oy:n maksamista palkoista määräajassa ennakonpidätyksiä 150 446 markkaa ja työnantajan sosiaaliturvamaksuja 27 242 sekä lisäksi 15.1. – 15.7.1996 ja 15.10.1996 – 15.5.1997 arvonlisäveroa yhteensä 302 329 markkaa. A ja B olivat mainittuna aikana olleet X Oy:n hallituksen jäseniä ja A lisäksi toimitusjohtaja.

Näillä perusteilla virallinen syyttäjä vaati A:lle ja B:lle rikoslain 29 luvun 4 §:n ja 5 luvun 1 §:n nojalla rangaistusta verorikkomuksesta.

A:n ja B:n vastaukset

A ja B vaativat syytteen hylkäämistä vanhentuneena. X Oy oli ollut maksukyvytön viimeistään 19.3.1997, jolloin yhtiön hallitus oli todennut, ettei liiketoiminnan jatkamiselle enää ollut edellytyksiä. A oli haastettu vastaajaksi vasta 19.3.1999 ja B 1.4.1999.

Käräjäoikeuden tuomio 9.3.2000

Riidattomat seikat

X Oy oli ollut pääasiassa ravintola- ja kahvilatoimintaa harjoittava yhtiö, joka oli merkitty kaupparekisteriin 25.10.1995. Yhtiö oli Uudenmaan veroviraston hakemuksesta asetettu konkurssiin 17.6.1997. Ennen konkurssiin asettamista X Oy oli 9.4.1997 päivätyllä kauppakirjalla myynyt Y Oy:lle ravintolan vuokraoikeuden ja käyttöomaisuuden, kuten koneet, laitteet, kalusteet, sisustusrakennelmat ja toiminimen 325 000 markan kauppahinnasta. Kauppahinta oli sovittu maksettavaksi siten, että ostajayhtiö oli ottanut vastatakseen myyjäyhtiön pankkilainat sekä vastuut B:lle. Loppuosa oli sovittu maksettavaksi myyjäyhtiön tilille 1997 loppuun mennessä.

Maksukyvyttömyys ja syyteoikeuden vanhentuminen

A ja B oli haastettu vastaamaan rikoslain 29 luvun 4 §:ssä tarkoitetusta verorikkomuksesta, josta säädetty ankarin rangaistus oli kuusi kuukautta vankeutta. Rikoslain 8 luvun 1§:n 4 kohdan mukaan rangaistusta verorikkomuksesta ei saa tuomita, ellei syytettä ole nostettu kahdessa vuodessa. Vanhentumisaika oli katkennut A:n osalta 19.3.1999 ja B:n osalta 1.4.1999 toimitetulla tiedoksiannolla.

Käräjäoikeus katsoi yhtiön kirjanpidon tarkastaneen kirjanpitoekonomin todistajankertomuksen perusteella näytetyksi, että yhtiö oli syytteessä mainittuna ajankohtana jatkanut liiketoimintaansa maksaen tavarantoimittajien saatavia, palkkoja ja vuokria. Syytteessä kerrottuja työnantajasuoritusten ja arvonlisäverojen tilitysten laiminlyöntejä oli arvioitava yhtenä kokonaisuutena ottaen huomioon, että ne liittyivät kiinteästi yhteen toimintaan. Viimeinen laiminlyönti oli tapahtunut 15.5.1997, josta vanhentumisajan oli katsottava alkaneen.

Yhtiön liiketoiminta oli vuoden 1997 kolmen ensimmäisen kuukauden aikana ollut voitollista. Yhtiön liikevaihto oli ollut 632 285,57 markkaa, myyntikate 299 720,05 markkaa ja käyttökate 87 751,70 markkaa. Yhtiö oli 9.4.1997 myynyt vuokraoikeutensa ja käyttöomaisuutensa 325 000 markan hinnasta. Kirjanpidon mukaan yhtiö oli maksanut toukokuussa 1997 palkkaa yhtiön osakkaille ja hallituksen jäsenille kullekin 25 000 markkaa.

Oikeuskäytännössä omaksutun kannan mukaisesti yhtiö ei ole maksukyvytön, jos se pitkän aikaa jättää maksamatta lakisääteisiä velvoitteitaan verovirastolle mutta jatkaa samanaikaisesti toimintaansa ja maksaa muiden velkojien saamisia mahdollistaen näin merkittäviltä osin toimintansa jatkumisen lakisääteisten maksujen laiminlyönnillä. X Oy:n kannalta oli merkittävää, että sen verovelat olivat huomattavan suuret verrattuna muihin velkoihin.

Yhtiö oli laiminlyönyt verottajalle maksettavien ennakonpidätysten, työnantajan sosiaaliturvamaksujen ja arvonlisäveron tilitysten suorittamisen samanaikaisesti, kun se oli jatkanut liiketoimintaansa maksaen tavarantoimittajien saatavia. Tämä ja yhtiön liikevaihdosta ja omaisuudesta esitetty selvitys huomioon ottaen ei voitu katsoa, että ennakonpidätysten, työnantajan sosiaaliturvamaksujen ja arvonlisäverojen tilitysten laiminlyönnit olisivat syytteessä mainittuna ajankohtana johtuneet rikoslain 29 luvun 4 §:n tarkoittamalla tavalla maksukyvyttömyydestä.

Hyötymistarkoitus

Koska yhtiö oli käyttänyt syytteessä tarkoitettujen verojen ja maksujen suorittamiseen tarvittavat varat liiketoiminnan jatkamisen rahoittamiseen, niiden jättäminen määräajassa maksamatta oli tapahtunut taloudellisen hyödyn hankkimiseksi.

A ja B olivat toimineet myös henkilökohtaisessa hyötymistarkoituksessa ottaen huomioon, että verojen ja maksujen suorittamiseen tarvittavilla varoilla oli maksettu heidän palkkojaan ja heidän asuntojensa vuokria. Lisäksi 9.4.1997 tehdyllä liiketoiminnan siirrolla Y Oy oli ottanut vastatakseen yhtiön pankkilainat, joissa A ja B olivat olleet omavelkaisina ja yhteisvastuullisina takaajina, sekä yhtiön vastuut B:lle.

Näillä perusteilla käräjäoikeus rikoslain 29 luvun 4 §:n ja 5 luvun 1 §:n nojalla tuomitsi A:n ja B:n 70 päiväsakkoon.

Asian ovat ratkaisseet käräjätuomari Tarja Honkanen sekä lautamiehet.

Helsingin hovioikeuden tuomio 24.5.2002

A ja B valittivat hovioikeuteen.

X Oy:n maksukyvyttömyys

Hovioikeus lausui, että asiassa oli syyteoikeuden vanhentumisen vuoksi ratkaiseva merkitys sillä, oliko X Oy ollut maksukyvytön A:n kannalta viimeistään 19.3.1997 ja B:n kannalta viimeistään 1.4.1997.

Oikeuskäytännössä (KKO:1996:35) maksukyvyttömyys oli määritelty siten, ettei verovelvollisen yleensä voitu katsoa olevan rikoslain 29 luvun 4 §:ssä tarkoitetulla tavalla maksukyvytön, jos se pitkän aikaa oli jättänyt maksamatta ennakonpidätykset ja työnantajan sosiaaliturvamaksut, mutta oli jatkanut samanaikaisesti toimintaansa ja maksanut muiden velkojien saamisia ja näin merkittävältä osin mahdollistanut toimintansa jatkamisen työnantajamaksujen laiminlyömisellä. Yritys voi kuitenkin olla sanotussa lainkohdassa tarkoitetulla tavalla maksukyvytön, jos se tilapäisesti ei voinut suoriutua verojen maksusta myymättä yritystoiminnan jatkuvuuden kannalta välttämätöntä omaisuutta tai laiminlyömättä palkanmaksuvelvoitettaan.

X Oy oli jättänyt ennakonpidätykset ja sosiaaliturvamaksut sekä arvonlisäverot suorittamatta lähes koko toimintansa ajan ja siis pitkään. Tilikaudella 1.9.1995 – 31.12.1996 yhtiön liikevaihto oli ollut noin 2,9 miljoonaa markkaa ja vuonna 1997 maaliskuun loppuun mennessä noin 632 000 markkaa. Yhtiön toimintaa oli merkittäviltä osin ollut mahdollista jatkaa työnantajasuoritusten ja arvonlisäverojen maksamatta jättämisen ansiosta.

Yhtiön hallitus oli 19.3.1997 todennut kokouksessaan yksimielisesti, että yrityksellä ei ollut taloudellisia edellytyksiä toiminnan jatkamiseen. Hallitus oli päättänyt lopettaa yritystoiminnan pyrkien kuitenkin myymään sen ennen lopettamista. Yhtiö oli 9.4.1997 päivätyn kauppakirjan mukaan myynyt ravintolan vuokraoikeuden ja käyttöomaisuuden kuten koneet, laitteet, kalusteet, sisustusrakennelmat sekä toiminimen Y Oy:lle, jonka toimintaan sekä A että B olivat kertoneet osallistuneensa.

X Oy:n tuloslaskelmasta 1.1. – 31.3.1997 kävi ilmi, että yhtiön toiminta oli tuolloin ollut voitollista. Tiliotteista voitiin todeta, että yhtiön tililtä oli huhti- ja toukokuussa 1997 maksettu työntekijöiden palkkoja, työsuhdeasunnon vuokra, Helsingin Puhelin Oy:n, Teosto ry:n, vakuutusyhtiö Kalevan, Suomen Asiakasperintä Oy:n ja Painokaksikko Oy:n laskuja. Hovioikeudelle jätetyistä laskulomakkeista voitiin lisäksi päätellä, että yhtiö oli huhti- ja toukokuussa 1997 maksanut ainakin Kalatalo Kalaksi Oy:n, MM-Wine Oy:n ja HS Yhtiöt Oy:n laskuja. Mainitut maksut osoittivat, että yhtiö oli vielä huhti- ja toukokuussa maksanut muiden velkojien paitsi verottajan saatavia. Edellä mainitut maksusuoritukset osoittivat, että yhtiön ei voitu katsoa olleen rikoslain 29 luvun 4 §:ssä tarkoitetulla tavalla maksukyvytön syytteessä kerrottuna aikana.

Koska X Oy:n liiketoiminta oli myyty 9.4.1997, yhtiön konkurssiin ajautuminen oli ollut varmaa. X Oy:n konkurssipesän väliaikaisen pesänhoitajan muistion mukaan yhtiöllä ei ollut ollut liiketoimintaa eikä työntekijöitä konkurssiin asettamishetkellä. Konkurssin alkamisen ajankohdalle ei tällaisessa tilanteessa voitu antaa olennaista merkitystä maksukyvyttömyyttä arvioitaessa.

Taloudellinen hyöty

Koska X Oy oli käyttänyt kysymyksessä olevien maksujen suorittamiseen tarvittavat varat liiketoiminnan jatkamisen rahoittamiseen, maksujen jättäminen määräajassa suorittamatta oli tapahtunut taloudellisen hyödyn hankkimiseksi.

Näillä lisäyksillä hovioikeus katsoi, että A ja B olivat syyllistyneet käräjäoikeuden heidän syykseen lukemaan verorikkomukseen, eikä muuttanut käräjäoikeuden tuomion lopputulosta.

Asian ovat ratkaisseet hovioikeuden jäsenet Hellevi Niemelä, Martti Harsia ja Aino Virkkunen. Esittelijä Jussi Sippola.

MUUTOKSENHAKU KORKEIMMASSA OIKEUDESSA

A:lla ja B:lle myönnettiin valituslupa.

Valituksissaan A ja B vaativat, että syyte hylätään vanhentuneena. Virallinen syyttäjä ja verovirasto vastasivat valituksiin.

KORKEIMMAN OIKEUDEN RATKAISU

Perustelut

Syyteoikeuden vanhentumista koskeva väite

1. Alemmat oikeudet ovat syytteen mukaisesti tuominneet A:n ja B:n rikoslain 29 luvun 4 §:n nojalla rangaistukseen 10.2.1996 – 15.5.1997 tehdystä verorikkomuksesta. Lainkohdan mukaan siinä lueteltujen verojen ja maksujen määräajassa suorittamatta jättäminen on rangaistavaa, kun laiminlyönti on tapahtunut hyötymis- tai hyödyttämistarkoituksessa ja on johtunut muusta syystä kuin maksukyvyttömyydestä. Enimmäisrangaistus verorikkomuksesta on kuusi kuukautta vankeutta. Kysymys on siten rikoksesta, josta rangaistusta ei rikoslain 8 luvun 1 §:n mukaan saa tuomita, ellei syytettä ole nostettu kahdessa vuodessa.

2. A ja B ovat katsoneet, että X Oy (jäljempänä yhtiö) oli viimeistään 19.3.1997 ollut maksukyvytön ja että syytteessä tarkoitetuista arvonlisäveroista kahden viimeisen tilittämättä jättäminen 15.4. ja 15.5.1997 oli johtunut maksukyvyttömyydestä. Niiden osalta ei siten ole voinut olla kysymys rikoslain 29 luvun 4 §:n mukaan rangaistavaksi tarkoitetusta teosta. Koska haaste asiassa on annettu tiedoksi A:lle 19.3.1999 ja B:lle 1.4.1999 ja siten enemmän kuin kahden vuoden kuluttua syytteessä tarkoitettujen muiden verojen ja maksujen aikaisemmin olleista tilityspäivistä, joista viimeinen oli ollut 15.3.1997, A ja B ovat vaatineet syytteen hylkäämistä vanhentuneena.

3. Silloin kun on kysymys yhtenä kokonaisuutena arvioitavasta menettelystä, vanhentumisaika alkaa viimeisestä osateosta tai laiminlyönnistä. A:n ja B:n kohdalla syyteoikeuden vanhentumisen kannalta on ratkaisevaa, onko yhtiö ollut heidän esittämänsä mukaisesti rikoslain 29 luvun 4 §:ssä tarkoitetulla tavalla maksukyvytön viimeistään 19.3.1997 ja siten myös 15.4. ja 15.5.1997, jolloin viimeiset syytteessä tarkoitetuista arvonlisäveroista olisi tullut tilittää.

X Oy:n taloudellisesta tilasta

4. Kirjanpidon mukaan yhtiön liikevaihto on 1.1. – 31.3.1997 ollut 632 285,57 markkaa ja mainittuna aikana yhtiö on kirjanpidon mukaan tuottanut voittoa 67 187,77 markkaa. Yhtiöllä on maaliskuun lopussa 1997 ollut myyntisaamisia 44 858,50 markkaa sekä rahavaroja yhteensä 133 280,19 markkaa.

5. Yhtiö on asetettu konkurssiin 17.6.1997. A:n ja B:n mukaan sen perusteella voidaan arvioida yhtiön olleen maksukyvytön jo konkurssia edeltäneiden 3 – 6 kuukauden ajan ja siten viimeistään 17.3.1997 alkaen. Yhtiön oma pääoma oli 31.12.1996 päättyneellä tilikaudella ollut 516 860,59 markkaa negatiivinen ja yhtiö olisi tullut hakea konkurssiin jo vuonna 1996. Yhtiön hallitus oli kokouksessaan 19.3.1997 todennut yksimielisesti, että yrityksellä ei ollut taloudellisia edellytyksiä toiminnan jatkamiseen, ja päättänyt lopettaa yritystoiminnan pyrkien kuitenkin myymään sen ennen lopettamista. Liiketoiminta oli myyty 9.4.1997 eikä yhtiö liiketoiminnan päätyttyä kyennyt maksamaan kaikkia velkojaan.

Rikoslain 29 luvun 4 §:ssä tarkoitettu maksukyvyttömyys

6. Kuten Korkein oikeus on rikoslain 29 luvun 4 §:n soveltamista koskevassa ratkaisussaan KKO:1996:35 todennut, lainsäädäntöaineiston pohjalta ei voida yksiselitteisesti todeta, minkälaisen täsmällisen sisällön lainsäätäjä on verorikkomussäännöksessä tarkoittanut maksukyvyttömyyden käsitteelle antaa. Viittaus maksukyvyttömyyteen sisällytettiin lakiin eduskunnassa, joka asetti rangaistavuuden edellytykseksi sen, että säännöksessä mainittu vero jätetään suorittamatta taloudellisen hyödyn hankkimiseksi itselle tai toiselle ja muun syyn kuin maksukyvyttömyyden takia (ks. LaVM 6/1990 vp s. 9 – 10 ja SuVM 56/1990 vp s. 2). Eduskunnan vastaukseen liitetyssä ponnessa eduskunta ilmoitti katsovansa, että rikoslain 29 luvun 4 §:ssä tarkoitettuna maksukyvyttömyytenä pidetään esimerkiksi sellaista tilapäistä maksuvalmiuden häiriötä, jonka vallitessa verovelvollinen ei myymättä yritystoiminnan jatkuvuuden kannalta välttämätöntä omaisuutta tai laiminlyömättä palkanmaksuvelvoitettaan voi suoriutua veron maksusta. Verorikkomuksen tunnusmerkistöön sisältyvä maksukyvyttömyyden käsite on siten jo eduskuntakäsittelyssä ymmärretty toisen sisältöiseksi kuin samanaikaisesti käsiteltävänä olleen rikoslain 39 luvun 1 §:ään sisältyvän velallisen epärehellisyys rikoksen tunnusmerkistössä.

7. Verorikkomusta koskevan säännöksen säätämisen jälkeen maksukyvyttömyys on esimerkiksi takaisinsaannista konkurssipesään annetun lain 4 §:ssä määritelty tilaksi, jossa velallinen on muuten kuin tilapäisesti kykenemätön maksamaan velkojaan niiden erääntyessä. Oikeuskäytännössä rikoslain 39 luvun 1 §:ssä tarkoitettua maksukyvyttömyyttä, jonka aiheuttaminen tai oleellinen pahentaminen on lainkohdassa säädetty velallisen epärehellisyyden rangaistavuuden edellytykseksi, on tulkittu edellä mainittua määritelmäsäännöstä vastaavalla tavalla (esimerkiksi KKO:1998:110). Velallisen epärehellisyysrikoksen tunnusmerkistössä tarkoitettuna maksukyvyttömyytenä voidaan siten pitää myös sellaista velallisen taloudellista tilaa, jossa olennainen osa erääntyneistä maksuista jää suorittamatta. Samalla tavalla arvioituna yhtiö olisi vastaajien sen taloudellisesta tilasta esittämien seikkojen perusteella ollut haasteiden tiedoksiantohetkellä maksukyvytön.

8. Verorikkomuksen tunnusmerkistöön sisältyvää maksukyvyttömyyden käsitettä tulkitessaan Korkein oikeus on mainitussa ratkaisussaan KKO:1996:35 kuitenkin päätynyt siihen, ettei verovelvollisen yleensä voida katsoa olevan kyseisessä lainkohdassa tarkoitetulla tavalla maksukyvytön, jos hän pitkän aikaa jättää maksamatta ennakonpidätykset ja työnantajan sosiaaliturvamaksut, mutta jatkaa samanaikaisesti toimintaansa ja maksaa muiden velkojien saamisia ja näin merkittävältä osalta mahdollistaa toimintansa jatkamisen työnantajamaksujen laiminlyömisellä. Tulkinta poikkeaa siten siitä, mitä edellä selostetun mukaan maksukyvyttömyydellä tarkoitetaan esimerkiksi rikoslain 39 luvun 1 §:ssä.

9. Lainsäädännössä ei ole sinänsä poikkeuksellista, että tietty käsite on sidoksissa asiayhteyteensä ja että sille annettu merkityssisältö voi sen vuoksi jossain määrin vaihdella eri aloja koskevissa säännöstöissä. Ongelmallisempaa on, jos samaa käsitettä esimerkiksi rikoslain sisällä käytetään eri merkityksissä ilman, että tämä nimenomaisesti ilmenee lakitekstistä. Vaikka tällaista tilannetta ei voida pitää toivottavana, on tulkinnassa tästä huolimatta otettava huomioon asiayhteyden erilaisuudesta johtuvat tekijät ja niiden säännösten tarkoitus, joissa käsite esiintyy. Rangaistussäännösten täsmällisyydelle asetettavaa vaatimusta ei voida ymmärtää niin ankarasti, että se kokonaan sulkisi pois mahdollisuuden antaa tietylle käsitteelle toisistaan poikkeavat merkityssisällöt, kun sovellettavana ovat eri tyyppisiin tekoihin ja erilaisten etujen suojaamiseen liittyvät rikostunnusmerkistöt. Kuten on todettu esimerkiksi Korkeimman oikeuden ratkaisussa 2002:11, jossa pääkysymyksenä oli, voitiinko velallisen epärehellisyysrikoksen kannalta velallisena pitää takaajaa, käsitteiden tulkinta on välttämätöntä ja oikeutettua myös yksittäisiä rikostunnusmerkistöjä sovellettaessa edellyttäen, että tulos on sopusoinnussa tunnusmerkistöstä ilmenevän, rangaistusuhalla tavoitellun suojan tarkoituksen kanssa sekä tekijälle kohtuudella ennalta-arvattavissa. Rikosoikeudellisen laillisuusperiaatteen kanssa ei ole ristiriidassa se, että myös rangaistussäännösten sisältö selkiytyy ja täsmentyy oikeuskäytännön kautta. Vastaavat lähtökohdat on hyväksytty myös Euroopan ihmisoikeustuomioistuimen käytännössä (ks. esim. ratkaisu asiassa C.R. vastaan Yhdistynyt kuningaskunta 22.11.1995 kohta 33).

10. Tarkasteltaessa yhtäältä velallisen epärehellisyyden ja toisaalta verorikkomuksen tunnusmerkistöä on ensinnäkin todettava, että maksukyvyttömyyskäsitteellä on niissä toisistaan poikkeava tehtävä. Velallisen epärehellisyyden yhteydessä maksukyvyttömyys liittyy rikoksen tunnusmerkistön täyttymisen edellytyksenä oleviin seikkoihin: rangaistusuhka koskee toimia, joilla velallinen aikaansaa maksukyvyttömyyden tai pahentaa sitä. Verorikkomuksen osalta maksukyvyttömyys taas on rangaistavuuden poistava tekijä: verorikkomuksesta voidaan tuomita vain, jos verosaatavan suorittamatta jääminen johtuu muusta syystä kuin maksukyvyttömyydestä. Viittaus maksukyvyttömyyteen kytkeytyy tässä yhteydessä siihen, että verorikkomus edellyttää hyödyn tavoittelua itselle tai toiselle.

11. Velallisen epärehellisyyden kriminalisoinnin tarkoituksena on ensisijaisesti suojata velkojia yleisesti sen varalta, että velallinen ennakoitavissa olevien maksuvaikeuksiensa vuoksi ryhtyy velkojiensa taloudellisia etuja loukkaaviin toimiin. Yllä mainituin tavoin tunnusmerkistö kytkeytyy siihen, onko velallinen säännöksessä kuvatuilla toimilla aiheuttanut maksukyvyttömyytensä tai oleellisesti pahentanut sitä. Tässä yhteydessä maksukyvyttömyyden arviointi on säännöksen tarkoitus huomioon ottaen perusteltua kytkeä siihen, kykeneekö velallinen tulonsa ja menonsa huomioon ottaen yleisesti suoriutumaan veloistaan niiden erääntyessä. Velallisen toimet ovat velkojia vahingoittavia, jollei velallinen niiden vuoksi enää kykene maksamaan velkojaan sitä mukaa kuin ne erääntyvät tai tämä kyvyttömyys entisestään pahenee. Tällöin maksukyvyttömyyden arvioinnilla on osaksi ennusteen luonne.

12. Verorikkomuksen rangaistavuuden tarkoituksena taas on ollut veronsaajan aseman vahvistaminen sen vuoksi, että veronsaajalla ei ole oma-aloitteisesti maksettavien verojen osalta muihin velkojiin, kuten liikekumppaneihin ja rahoittajiin, verrattuna samanlaisia mahdollisuuksia valvoa etuaan. Sellainenkin velallinen, joka ei kykene maksamaan kaikkia velkojaan sitä mukaa kuin ne erääntyvät mutta joka osoittaa käytettävissä olevat varansa joidenkin muiden kuin veronsaajan saatavien maksamiseen, suorittaa juuri sellaista muita velkojia suosivaa ja veronsaajan vahingoksi koituvaa valintaa, joka on haluttu rikoslain 29 luvun 4 §:n säätämisellä torjua.

13. Vaikka velallinen olisi tilanteessa, jossa hän edellä kuvatulla tavalla on takaisinsaantisäännösten ja velallisen epärehellisyysrikoksen tunnusmerkistön kannalta maksukyvytön, verosaatavien suorittamatta jättäminen ei välttämättä johdu sellaisesta maksukyvyttömyydestä, jota noissa säännöksissä tarkoitetaan, vaan velallisen valinnasta sen suhteen, keiden velkojien hyväksi hän käyttää ne varat, joita hänellä on. Verosaatavien maksun laiminlyönti voi siis johtua muusta syystä kuin varojen puutteesta riippumatta siitä, onko velallisella kykyä suoriutua kaikista veloistaan sitä mukaa kuin ne erääntyvät.

14. Ottaen huomioon mainittujen rangaistussäännösten erilaiset tarkoitusperät sekä niiden tunnusmerkistöissä maksukyvyttömyyskäsitteelle annetut, toisistaan poikkeavat tehtävät maksukyvyttömyyttä ei näin ollen voida näissä eri asiayhteyksissä tulkita samansisältöisesti. Tätä ilmentää myös se, että verorikkomuksen osalta tunnusmerkistö voi jäädä täyttymättä sellaisessakin tapauksessa, jossa velallinen ei ole voinut maksaa verosuorituksia ajallaan, koska häneltä tilapäisesti puuttuu maksuun käytettävissä olevia varoja. Velallisen epärehellisyystunnusmerkistön täyttyminen puolestaan edellyttää, että velallinen on muutoin kuin tilapäisesti kyvytön velkojensa maksamiseen niiden erääntyessä.

15. Edellä esitetyn perusteella Korkein oikeus katsoo, että verorikkomussäännöksen osalta maksukyvyttömyyden käsitettä on edelleen syytä tulkita oikeuskäytännössä vakiintuneella tavalla, joka poikkeaa velallisen epärehellisyyttä koskevassa rikoslain 39 luvun 1 §:ssä tarkoitetusta maksukyvyttömyyden käsitteestä.

A:n ja B:n menettely, sen arviointi ja johtopäätökset

16. Yhtiö on 9.4.1997 päivätyllä kauppakirjalla alempien oikeuksien ratkaisuista ilmenevin ehdoin myynyt X Oy:n vuokraoikeuden ja käyttöomaisuuden yhtiön liiketoimintaa jatkamaan ryhtyneelle Y Oy:lle, johon A ja B ovat siirtyneet toimimaan. Sen jälkeen, kun yhtiön hallitus oli 19.3.1997 todennut liiketoiminnan jatkamisen edellytysten puuttuneen, yhtiö on maksanut hovioikeuden tuomiossa selostetut, yhteismäärältään 31 179,76 markan laskut, joista osa oli erääntynyt maksettavaksi jo huomattavasti aikaisemmin, sekä kolmen työsopimussuhteisen työntekijän palkat yhteensä 16 025,90 markkaa. Kaikki mainitut suoritukset ovat olleet välttämättömiä liiketoiminnan välittömäksi jatkamiseksi Y Oy:ssä. Lisäksi yhtiö on kirjanpidon mukaan maksanut toukokuussa palkkaa A:lle ja hänen pojalleen sekä B:lle kullekin 25 000 markkaa samoin kuin heidän asuntojensa vuokria yhteensä 6 445 markkaa. Yhtiö on myös lyhentänyt osakaslainaansa B:lle 2 667,00 markkaa ja maksanut A:n pojalle osakaslainan eli yhteensä 14 191,30 markkaa. Kun otetaan huomioon, että arvonlisäveroa on jätetty tilittämättä 15.4.1997 noin 25 700 markkaa ja 15.5.1997 noin 14 800 markkaa, on ilmeistä, että edellä lueteltuja muita suorituksia, erityisesti vastaajien itsensä ja A:n pojan hyväksi tulleita, on voitu tehdä juuri sen vuoksi, että käytettävissä olleet varat on ohjattu noihin tarkoituksiin eikä arvonlisäverojen maksamiseen.

17. A yhtiön hallituksen jäsenenä ja toimitusjohtajana sekä B yhtiön hallituksen jäsenenä ovat olleet velvollisia huolehtimaan yhtiön verojen ja maksujen maksamisesta valtiolle määräaikana mukaan lukien 15.4.1997 ja 15.5.1997 tilitettävät arvonlisäverot. Näiden suoritusten laiminlyönti on edellä mainitut huhti-toukokuun 1997 aikana tapahtuneet muut maksut sekä yhtiön liikevaihdosta ja tuloksesta 1.1. – 31.3.1997, myyntisaamisista ja rahoitusomaisuudesta sekä liiketoiminnan jatkamisesta välittömästi toisessa yrityksessä esitetty selvitys huomioon ottaen tapahtunut, kuten hovioikeus on mainitsemillaan perusteilla todennut, hyötymistarkoituksessa ja johtunut muusta syystä kuin maksukyvyttömyydestä. Alempien oikeuksien tavoin Korkein oikeus katsoo, että syyteoikeus verorikkomuksesta, jonka viimeinen osateko on täyttynyt 15.5.1997, ei ole kummankaan osalta vanhentunut.

18. Korkein oikeus on ratkaissut asian tuomiolauselmasta ilmenevällä tavalla.

Tuomiolauselma

Hovioikeuden tuomion lopputulosta ei muuteta.

Asian ovat ratkaisseet oikeusneuvokset Anja Tulenheimo-Takki, Lauri Lehtimaja (eri mieltä), Kati Hidén, Mikael Krogerus ja Pauliine Koskelo. Esittelijä Lea Nousiainen.

Eri mieltä olevan jäsenen lausunto

Oikeusneuvos Lehtimaja: Rikoslain 29 luvun 4 §:ssä esiintyvän maksukyvyttömyyden käsitteen merkityssisältöä ei ole mielestäni tässä tapauksessa tarpeen tulkita eri tavalla kuin muualla laissa.

Verovelan erääntymispäivänä ilmenevä velallisen maksukyvyttömyys ei voi sellaisenaan olla peruste, joka poistaisi rangaistavuuden säännöksessä tarkoitettujen verojen määräaikaisen suorittamisen laiminlyönniltä. Lainkohdan sanamuodon mukaan olennaista on se, onko laiminlyönti tapahtunut hyötymis- tai hyödyttämistarkoituksessa ja siis muun syyn kuin maksukyvyttömyyden takia. Velallisen menettelyä on tällöin tarkasteltava kokonaisuutena eikä ainoastaan verovelan erääntymispäivän mukaisen tilanteen pohjalta. Maksukyvyttömäksikin päätynyt velallinen voi syyllistyä rangaistavaan verorikkomukseen, jos hän on, siinä vaiheessa kun hänellä on vielä ollut varoja velkojen maksuun, tehnyt muita velkojia suosivia ja samalla veronsaajan vahingoksi koituneita valintoja. Verojen määräaikaisen suorittamisen laiminlyönnin ei voida tällöin katsoa johtuneen velallisen maksukyvyttömyydestä. Jos nämä valinnat ovat tapahtuneet tarkoituksin hankkia itselle tai toiselle taloudellista hyötyä, kysymys voi olla rangaistavasta verorikkomuksesta, riippumatta siitä, missä vaiheessa velallisen arvioidaan lopulta tulleen maksukyvyttömäksi.

Käsillä olevassa tapauksessa X Oy:n liiketoimintaa on jatkanut toinen yhtiö, johon myös A ja B ovat siirtyneet toimimaan. X Oy:n puolesta 19.3.1997 jälkeen tehdyt laskujen maksut ja muut suoritukset ovat osaksi olleet välttämättömiä liiketoiminnan välittömäksi jatkamiseksi toisessa yhtiössä ja osaksi taas koituneet vastaajien itsensä sekä A:n pojan hyväksi. Näitä suorituksia on voitu tehdä juuri sen vuoksi, että käytettävissä olevat varat on ohjattu mainittuihin tarkoituksiin eikä arvonlisäverojen maksamiseen. Näissä olosuhteissa arvonlisäverojen määräaikaisen suorittamisen laiminlyönnin voidaan katsoa tapahtuneen hyödyn hankkimiseksi ja siis muusta syystä kuin maksukyvyttömyydestä. Näin ollen myöskään X Oy:n konkurssiin asettamisella ja sitä edeltäneellä maksukyvyttömyydellä ei ole sellaisenaan verosaatavien suorittamatta jättämisen rangaistavuuden poistavaa vaikutusta, kun arvioidaan yhtiön puolesta toimineiden A:n ja B:n syyllistymistä rangaistavaan verorikkomukseen.

Näillä perusteilla päädyn samaan lopputulokseen kuin Korkeimman oikeuden enemmistö.